Практика заполнения разд. 2 формы 6-НДФЛ

by Elena Sushonkova
Практика заполнения разд. 2 формы 6-НДФЛ

Вопрос: Работнику выплачена денежная компенсация вместо дополнительного отпуска. Как отразить данную сумму в разд. 2 формы 6-НДФЛ?

Ответ: При выплате работнику денежной компенсации вместо дополнительного отпуска разд. 2 формы 6-НДФЛ заполняется так же, как при оплате отпуска.

При этом подобное заполнение строки 120 формы 6-НДФЛ может привести к спору с налоговыми органами.

Обоснование: В соответствии со ст. 126 Трудового кодекса РФ часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.

Согласно п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ при выплате налогоплательщику, в частности, дохода в виде оплаты отпуска налоговые агенты - организации обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

В соответствии с гл. 19 ТК РФ ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск - это время отпуска, а замена указанного отпуска денежной компенсацией является по своей сути заменой оплаты отпуска.

Порядок расчета денежной компенсации взамен дополнительного отпуска регулируется ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок ее заполнения и представления, а также формат представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме утверждены Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

В соответствии с разъяснениями контролирующих органов по заполнению разд. 2 формы 6-НДФЛ (см., в частности, Письмо Минфина России от 01.02.2017 N 03-04-06/5209) строка 100 "Дата фактического получения дохода" заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" - с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" - с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Для вышеуказанной суммы денежной компенсации датой фактического получения дохода будет день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ), датой удержания налога с данного дохода будет день фактической выплаты этой суммы (п. 4 ст. 226 НК РФ), а крайним сроком перечисления исчисленного и удержанного налога будет последнее число месяца, в котором была произведена такая выплата.

При этом следует иметь в виду, что официальные разъяснения по вопросу срока перечисления такой денежной компенсации в настоящее время отсутствуют, поэтому существует риск признания контролирующими органами таких сумм в качестве дохода, НДФЛ с которого подлежит перечислению не позднее дня, следующего за днем его выплаты (абз. 1 ст. 226 НК РФ).

Пример. Заполнение разд. 2 формы 6-НДФЛ при выплате денежной компенсации вместо дополнительного отпуска

Организация 20.08.2018 выплатила работнику денежную компенсацию вместо дополнительного отпуска. Раздел 2 формы 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. заполняется следующим образом:

- по строке 100 "Дата фактического получения дохода" - 20.08.2018;

- по строке 110 "Дата удержания налога" - 20.08.2018;

- по строке 120 "Срок перечисления налога" - 31.08.2018;

- по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Вопрос: Организация 27.08.2018 одновременно выплатила работнику средний заработок за время отпуска и сумму денежной компенсации за часть отпуска, превышающую 28 календарных дней. Исчисление и удержание НДФЛ с указанных сумм произведены в день выплаты. В какой срок необходимо перечислить налог в бюджет с суммы денежной компенсации? Как отразить соответствующую информацию в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г.?

Ответ: Если организация 27.08.2018 одновременно выплатила работнику средний заработок за время отпуска и сумму денежной компенсации за часть отпуска, превышающую 28 календарных дней (исчисление и удержание НДФЛ с указанных сумм произведены в день выплаты), то, по нашему мнению, перечислить НДФЛ в бюджет с отпускных и с денежной компенсации организация должна не позднее 31.08.2018.

Операция по выплате отпускных сумм (средняя заработная плата за время отпуска и денежная компенсация за часть неиспользованного отпуска) может быть отражена в одном блоке разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. следующим образом:

- по строке 100 указывается 27.08.2018;

- по строке 110 - 27.08.2018;

- по строке 120 - 31.08.2018;

- по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Однако не исключено, что данная позиция может вызвать претензии со стороны налоговых органов.

Обоснование: По общему правилу дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется как день выплаты дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При выплате налогоплательщику доходов в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. п. 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, уплата НДФЛ с суммы среднего заработка за время отпуска должна быть произведена не позднее 31.08.2018.

Что касается денежной компенсации за часть неиспользованного отпуска, превышающую 28 календарных дней, выплата которой предусмотрена ст. 126 Трудового кодекса РФ, то в целях установления срока перечисления НДФЛ в бюджет необходимо определиться, к какому виду дохода относится названная компенсация.

Ни НК РФ, ни иными нормативно-правовыми актами четко не определено, что является доходом в виде оплаты отпуска применительно к п. 6 ст. 226 НК РФ. Соответственно, названный термин - оплата отпуска - не имеет специфического правового содержания, которое отличалось бы от общепринятого: оплата отпуска - денежные суммы, выплачиваемые работнику в связи с наличием у него права на отпуск (вне зависимости от того, предоставлен такой отпуск в полном объеме или частично).

Часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией (ст. 126 ТК РФ).

Исходя из анализа ст. 139 ТК РФ средняя заработная плата, выплачиваемая в качестве денежной компенсации во исполнение требований ст. 126 ТК РФ, по своей правовой природе является ничем иным как выплатой за отпуск, который не использован в полном объеме. При этом законодательство РФ не содержит положений, запрещающих рассматривать данный вопрос подобным образом.

По нашему мнению, на оплату части неиспользованного отпуска в виде денежной компенсации, производимой согласно ст. 126 ТК РФ, распространяются правила п. 6 ст. 226 НК РФ о перечислении удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

Таким образом, перечисление удержанного с суммы денежной компенсации НДФЛ организация должна произвести не позднее 31.08.2018.

Учитывая изложенное, названная операция по выплате отпускных сумм (средняя заработная плата за время отпуска и денежная компенсация за часть отпуска, превышающую 28 календарных дней) может быть отражена в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. следующим образом:

- по строке 100 указывается 27.08.2018 (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ);

- по строке 110 - 27.08.2018 (п. 4 ст. 226 НК РФ);

- по строке 120 - 31.08.2018 (п. 6 ст. 226 НК РФ);

- по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Однако не исключено, что данная позиция может вызвать претензии со стороны налоговых органов.

Вопрос: Работнику с 03.05.2018 предоставлен отпуск с последующим увольнением. Выплата заработной платы за отработанное время и среднего заработка за время отпуска произведена единовременно 28.04.2018. Когда надо исчислить, удержать и перечислить НДФЛ по указанным выплатам? Как заполняется разд. 2 формы 6-НДФЛ за полугодие 2018 г.?

Ответ: НДФЛ с доходов работника должен быть исчислен и удержан 28.04.2018. Перечислить налог в бюджет с сумм оплаты труда и с суммы оплаты отпуска надо не позднее 03.05.2018.

Отпускные и зарплата отражаются в строках 100 - 140 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. в следующем порядке:

- по строке 100 - 28.04.2018;

- по строке 110 - 28.04.2018;

- по строке 120 - 03.05.2018 - в отношении зарплаты и отпускных;

- по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели.

Обоснование: Исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 Налогового кодекса РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п. 3 ст. 226 НК РФ).

При этом согласно пп. 1 п. 1 и абз. 2 п. 2 ст. 223 НК РФ днем получения дохода в виде:

- оплаты отпуска является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках - 28.04.2018;

- оплаты труда за отработанное время до момента увольнения - последний день работы, за который ему был начислен доход, в данном случае последний день работы перед отпуском - 28.04.2018.

Соответственно, 28.04.2018 с доходов работника должен быть исчислен и удержан НДФЛ.

Сумму исчисленного и удержанного с оплаты труда НДФЛ надо перечислить не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При выплате доходов в виде оплаты отпусков НДФЛ надо перечислить не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В силу п. 6 ст. 226, п. 7 ст. 6.1 НК РФ перечисление налога в бюджет с сумм оплаты труда за отработанное время и с суммы отпускных должно быть произведено не позднее 03.05.2018. При этом перечисление НДФЛ с сумм оплаты труда и отпускных может быть произведено сразу же после удержания налога - 28.04.2018.

Таким образом, операции по оплате труда за отработанное время до момента увольнения работника и по оплате отпуска с последующим увольнением в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. должны быть отражены следующим образом:

- по строке 100 - 28.04.2018;

- по строке 110 - 28.04.2018;

- по строке 120 - 03.05.2018 (в отношении зарплаты и отпускных);

- по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели (см. Письмо ФНС России от 11.05.2016 N БС-3-11/2094@).

Обратите внимание!

Отпускные отражаются в стр. 100 - 140 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ отдельно от заработной платы за отработанное время при предоставлении отпуска с последующим увольнением, если у них различные сроки перечисления НДФЛ (Письмо ФНС России от 11.05.2016 N БС-4-11/8312).

Вопрос: Как заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ, если работнику в день увольнения (05.09.2018) были выплачены заработная плата за август и за отработанные дни сентября, а также компенсация за неиспользованный отпуск?

Ответ: Организации следует заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. следующим образом:

- по заработной плате за август: по строке 100 - 31.08.2018, по строке 110 - 05.09.2018, по строке 120 - 06.09.2018;

- по заработной плате за сентябрь и компенсации за неиспользованный отпуск: по строке 100 - 05.09.2018, по строке 110 - 05.09.2018, по строке 120 - 06.09.2018.

Обоснование: При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника (ст. 140 ТК РФ).

Доход работника в виде заработной платы и компенсации за неиспользованный отпуск облагается НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 3 ст. 217 НК РФ).

Организации - налоговые агенты - обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, по форме 6-НДФЛ, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ).

Дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, если иное не предусмотрено п. п. 2 - 5 ст. 223 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных данным пунктом (п. 4 ст. 226 НК РФ).

При этом налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Строки 100 - 140 расчета 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно, если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога (п. 4.2 Порядка заполнения и представления расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденного Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@). Поэтому заработную плату за сентябрь и компенсацию за неиспользованный отпуск, по нашему мнению, можно отразить одной суммой.

Таким образом, организации следует заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. следующим образом:

- по заработной плате за август: по строке 100 "Дата фактического получения дохода" - 31.08.2018, по строке 110 "Дата удержания налога" - 05.09.2018, по строке 120 "Срок перечисления налога" - 06.09.2018;

- по заработной плате за сентябрь и компенсации за неиспользованный отпуск: по строке 100 - 05.09.2018, по строке 110 - 05.09.2018, по строке 120 - 06.09.2018.

Вопрос: Работнику одновременно с отпускными выплачена зарплата. Какие даты указать в строках 100, 110, 120 расчета 6-НДФЛ?

Ответ: По доходам в виде заработной платы в разд. 2 расчета 6-НДФЛ следует указать: по строке 100 - последний день месяца, за который начислен доход; по строке 110 - дату удержания налога; по строке 120 - рабочий день, следующий за днем выплаты налогоплательщику дохода. По доходам в виде отпускных указываются: в строке 100 - дата выплаты отпускных; в строке 110 - дата удержания налога; в строке 120 - последнее число месяца, в котором выплачены отпускные.

Обоснование: Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ).

Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ утверждены форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок ее заполнения и представления (далее - Порядок заполнения расчета 6-НДФЛ), а также формат представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), в электронной форме.

На основании п. 4.2 Порядка заполнения расчета 6-НДФЛ в разд. 2 указывается:

по строке 100 - дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130;

по строке 110 - дата удержания налога с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130;

по строке 120 - дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога;

по строке 130 - обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного налога) в указанную в строке 100 дату;

по строке 140 - обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату.

Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 - 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно.

Общий принцип заполнения разд. 2 расчета 6-НДФЛ приведен в Письме ФНС России от 18.03.2016 N БС-4-11/4538@, в соответствии с которым в разд. 2 строка 100 "Дата фактического получения дохода" заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ; строка 110 - с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, а строка 120 - с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Так, заработная плата и отпускные имеют различные даты получения дохода и сроки перечисления НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 223, п. 6 ст. 226 НК РФ).

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Удержание налога производится налоговым агентом непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Перечислить суммы исчисленного и удержанного налога следует не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход в виде оплаты труда, налоговым агентом производится исчисление сумм налога. До истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно, до окончания месяца налог не может быть исчислен и удержан (Письма Минфина России от 27.06.2018 N 03-04-06/44403, от 13.04.2017 N 03-04-05/22521).

Для отпускных датой фактического получения дохода налогоплательщиком признается день выплаты отпускных (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Сумма НДФЛ удерживается при фактической выплате. А вот перечисление удержанного НДФЛ в бюджет производится налоговым агентом не позднее последнего числа месяца, в котором осуществлялись такие выплаты (п. 4, абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ).

Пример. Заполнение 6-НДФЛ при одновременной выплате зарплаты и отпускных

Согласно правилам внутреннего трудового распорядка в организации заработная плата выплачивается 16-го числа текущего месяца и 1-го числа следующего месяца. Работник ушел в очередной отпуск 19.07.2018 до конца месяца. Одновременно с отпускными ему выплачена заработная плата за период работы с начала месяца до отпуска. Все выплаты произведены 16.07.2018. Какие даты следует указать в строках 100, 110, 120 расчета 6-НДФЛ?

НДФЛ с заработной платы за июль должен быть исчислен 31.07.2018. Поскольку организация не сможет в этот день удержать НДФЛ в связи с отсутствием выплат, налог должен быть удержан из ближайшей выплаты в пользу работника. Следовательно, удержать НДФЛ с зарплаты за июль надо 16.08.2018, из зарплаты за первую половину августа. Перечислить НДФЛ в бюджет организация должна 17.08.2018.

Датой получения отпускных в рассматриваемом случае будет 16.07.2018, сумма НДФЛ должна быть удержана в эту же дату, а перечислена - не позднее 31.07.2018.

Таким образом, разд. 2 расчета 6-НДФЛ будет заполнен разными блоками в отношении заработной платы и отпускных.

По доходам в виде заработной платы:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 31.07.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - 16.08.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 17.08.2018.

В целях избежания разногласий с контролирующими органами по данному вопросу рекомендуем обратиться за соответствующими разъяснениями в налоговый орган по месту учета налогоплательщика.

По доходам в виде отпускных:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 16.07.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - 16.07.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 31.07.2018.

Вопрос: В связи с отзывом из отпуска работника часть отпуска перенесена на другие даты того же месяца. Как заполнить разд. 2 расчета 6-НДФЛ, если излишне выплаченные отпускные засчитаны?

Ответ: Если сумма излишне выплаченных отпускных в связи с отзывом работника из отпуска полностью засчитывается в счет отпускных того же месяца, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должен быть заполнен одним блоком.

Обоснование: В силу производственной необходимости работодатель может отозвать работника из отпуска, только если работник дал свое согласие прервать отдых. Неиспользованная в связи с этим часть отпуска должна быть предоставлена по выбору работника в удобное для него время в течение текущего рабочего года или присоединена к отпуску за следующий рабочий год (ч. 2 ст. 125 ТК РФ).

Оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала, соответственно, не запрещено выплатить отпускные за четыре дня до его начала и ранее (ст. 136 ТК РФ). Средний дневной заработок для оплаты отпусков исчисляется за последние 12 календарных месяцев (п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922).

Таким образом, если часть отпуска перенесена на другие даты того же месяца, расчетный период для определения среднего заработка для оплаты отпусков будет один и тот же, соот��етственно, сумма отпускных при переносе отпуска не изменится и будет равна первоначальному расчету до переноса отпуска в связи с производственной необходимостью.

Фактически в данной ситуации с учетом отзыва из отпуска и последующего его переноса получается, что работник в одном месяце два раза уходит в отпуск, при этом отпускные были выплачены единожды в общей сумме.

Расчет по форме 6-НДФЛ заполняется на отчетную дату, соответственно, на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря соответствующего налогового периода.

В разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода.

По операциям с отпускными строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 НК РФ (Письмо ФНС России от 24.05.2016 N БС-4-11/9248).

Для отпускных датой фактического получения дохода является дата их выплаты, в том числе перечисления на банковский счет работника (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). На основании п. 4 ст. 226 НК РФ с доходов в виде суммы отпускных начисленный НДФЛ удерживают при их фактической выплате, т.е. в день, когда работник на руки получил сумму отпускных. Также отметим, что несмотря на тот факт, что работник фактически находился в отпуске дважды, доход в виде отпускных он получил единожды при первоначальной выплате отпускных.

При выплате налогоплательщику доходов в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, когда организация (налоговый агент) при отзыве работника из отпуска производит перерасчет суммы отпускных и сумма излишне выплаченных отпускных полностью засчитывается в счет отпускных того же месяца, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должен быть заполнен одним блоком.

Пример. Заполнение разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ при отзыве из отпуска и его переносе на другие даты того же месяца

Работник уходил в отпуск с 10.08.2018 по 14.08.2018. Отпускные выплачены 06.08.2018. Сумма начисленных отпускных составила 10 000 руб., сумма выплаченных отпускных - 8 700 руб., НДФЛ - 1 300 руб.

В связи с производственной необходимостью работник с его согласия был отозван из отпуска и один день неотгулянного отпуска (14.08.2018) по желанию работника был перенесен на 20.08.2018. Сумма начисленных отпускных была пересчитана, излишне начисленные отпускные за 14.08.2018 полностью засчитаны в счет выплаты отпускных за один день перенесенного отпуска (20.08.2018).

Фактическая выплата работодателем отпускных 06.08.2018, то есть за 14 дней до начала перенесенного дня отпуска, была произведена в соответствии с действующим трудовым законодательством (ст. 136 ТК РФ). Расчетный период для определения среднего заработка для оплаты отпусков с 10.08.2018 по 14.08.2018 и 20.08.2018 один и тот же, соответственно, сумма отпускных при переносе дня отпуска на 20.08.2018 не изменится и будет равна первоначальному расчету.

Раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется одним блоком в следующем порядке:

- строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 06.08.2018;

- строка 110 "Дата удержания налога" - 06.08.2018;

- строка 120 "Срок перечисления налога" - 31.08.2018;

- строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - 10 000;

- строка 140 "Сумма удержанного налога" - 1 300.

Отметим, что, если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления НДФЛ, строки 100 - 140 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно, то есть двумя блоками разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ (Письмо ФНС России от 11.05.2016 N БС-4-11/8312).

Вопрос: Работник организации с 09.01.2018 ушел в отпуск. Отпускные были выплачены 29.12.2017. НДФЛ, удержанный при выплате отпускных, перечислен в бюджет 15.01.2018. Какую дату необходимо указать в строке 120 формы 6-НДФЛ?

Ответ: В строке 120 формы 6-НДФЛ за первый квартал 2018 г. необходимо указать 09.01.2018.

Обоснование: Дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется как день выплаты дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

При выплате дохода в виде отпускных налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога и перечислить удержанный налог в бюджет не позднее последнего числа месяца, в котором отпускные были выплачены (п. п. 4 и 6 ст. 226 НК РФ).

Поскольку 30.12.2017 и 31.12.2017 являются выходными днями, то датой перечисления НДФЛ с сумм выплаченных отпускных является 09.01.2018 (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Согласно п. 4.2 разд. IV Порядка заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ (Приложение N 2 к Приказу ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@), по строке 120 указывается дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога в бюджет.

Таким образом, если отпускные были выплачены работнику 29.12.2017, организация должна была перечислить в бюджет удержанный при выплате налог не позднее 09.01.2018 и эту же дату указать в строке 120 формы 6-НДФЛ за первый квартал 2018 г. (вопрос 3 Письма ФНС России от 21.07.2017 N БС-4-11/14329@).

Указание в строке 120 фактической даты перечисления НДФЛ в бюджет - 15.01.2018, по нашему мнению, может быть расценено налоговыми органами как представление недостоверных сведений, за которое организация может быть оштрафована по п. 1 ст. 126.1 НК РФ на сумму 500 руб. Кроме этого, организации грозят штраф за неперечисление в установленный срок удержанных сумм налога в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению (ст. 123 НК РФ), и пени (п. 7 ст. 75 НК РФ).

Налоговый агент может быть освобожден от ответственности, если он уплатил недостающую сумму НДФЛ и соответствующие ей пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления удержанного налога или о назначении выездной налоговой проверки, и отсутствуют доказательства того, что несвоевременное перечисление НДФЛ носило преднамеренный характер, не было результатом его упущения (технической или иной ошибки) (п. 1 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2018 года по вопросам налогообложения).

Вопрос: Работнику, отправляющемуся в командировку внутри страны, 12 марта 2018 г. выплачены суточные в рублях, размер которых установлен в локальном нормативном акте в сумме 1 200 руб.

Как удержать и перечислить НДФЛ с суммы сверх норматива суточных (700 руб.) и какие строки разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должны быть заполнены, если работник отчитался 29 марта 2018 г. (день утверждения авансового отчета)? Зарплата за март 2018 г. будет выплачена 2 апреля 2018 г.?

Ответ: НДФЛ с суммы сверхнормативных суточных надо удержать из суммы выплаты очередной заработной платы (02.04.2018).

Перечисление НДФЛ должно быть произведено не позднее 03.04.2018.

Раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@) за полугодие 2018 г. следует заполнить так:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 31.03.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - 02.04.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 03.04.2018;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - сумма сверхлимитных суточных;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - удержанный НДФЛ.

Обоснование: При оплате работодателем работнику расходов на командировки внутри страны в его доход, подлежащий налогообложению НДФЛ, включаются суточные, выплачиваемые сверх размера 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ, то есть в рассматриваемом случае - 500 руб. за каждый день командировки (п. 1 ст. 210, п. 3 ст. 217 НК РФ).

В силу норм пп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода является последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ организация обязана удержать исчисленную сумму налога с суммы превышения норм суточных непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

При этом при выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме, и удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Поэтому в данном случае удержать сумму исчисленного НДФЛ организация может из суммы очередной заработной платы.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ в общем случае перечисление налога производится не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При заполнении разд. 2 формы 6-НДФЛ следует руководствоваться разд. IV Порядка заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, который приведен в Приложении N 2 к Приказу ФНС России N ММВ-7-11/450@.

Строка 100. Заполняется согласно положениям ст. 223 НК РФ.

Датой фактического получения дохода в данном случае является последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки (пп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Строка 110. По данной строке проставляется дата удержания дохода согласно п. 4 ст. 226 НК РФ.

Начисленная сумма НДФЛ удерживается непосредственно из доходов работника при их фактической выплате.

Однако в данном случае удержать сумму исчисленного НДФЛ организация может из суммы заработной платы за март 2018 г., которая будет выплачена в апреле 2018 г.

Строка 120. По данной строке отражается дата перечисления налога согласно п. 6 ст. 226 НК РФ.

В общем случае перечисление производится не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Дата перечисления налога также будет приходиться на апрель 2018 г.

Как следует из Письма ФНС России от 27.04.2016 N БС-4-11/7663, в схожей ситуации налоговый агент вправе не отражать операцию в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. Данная операция будет отражена в разд. 2 расчета за полугодие 2018 г.

Итак, в отношении сверхлимитных суточных разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. должен быть заполнен так:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет, - 31.03.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - дата выплаты очередной зарплаты - 02.04.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 03.04.2018;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - сумма сверхлимитных суточных;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - удержанный НДФЛ.

Вопрос: Организация на всю сумму зарплаты за период предоставила работнику имущественный вычет на покупку жилья согласно уведомлению налогового органа.

Какие строки расчета 6-НДФЛ должны были быть заполнены в данном случае, в частности разд. 2?

Ответ: В ситуации, когда на всю сумму зарплаты за период организация предоставила работнику имущественный вычет на покупку жилья, согласно уведомлению налогового органа разд. 2 расчета формы 6-НДФЛ следует заполнить так:

по строке 100 формы 6-НДФЛ организация должна указать последние числа каждого месяца квартала, по окончании которого представляется расчет;

строка 110 "Дата удержания налога" - ноль;

строка 120 "Срок перечисления налога" - ноль;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - сумма выплаченной заработной платы работнику;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - ноль.

Обоснование: Организации обязаны поквартально представлять в налоговый орган расчет по форме 6-НДФЛ в соответствии с Порядком заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ "Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядка ее заполнения и представления, а также формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме" (далее - Порядок).

Раздел 2 данной формы заполняется согласно разд. IV Порядка, Письму Минфина России от 01.02.2017 N 03-04-06/5209.

В строке 100 указывается дата фактического получения дохода, которая определяется в соответствии со ст. 223 Налогового кодекса РФ, а именно при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Таким образом, по строке 100 формы 6-НДФЛ организация должна указать последние числа каждого месяца квартала, по окончании которого представляется расчет.

По строке 110 проставляется дата удержания налога согласно п. 4 ст. 226 НК РФ, в соответствии с которой налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Однако при получении от работника уведомления из налогового органа о подтверждении права на имущественный налоговый вычет организация - налоговый агент обязана предоставить данный вычет своему работнику путем неудержания с него соответствующей суммы НДФЛ до конца года или до полного его использования.

Таким образом, по строке 110 организация должна указать нулевое значение.

Соответственно, по строке 120 также будет ноль, так как в ней отражается дата перечисления налога согласно п. 6 ст. 226 НК РФ.

По строке 130 "Сумма фактически полученного дохода" отражается сумма выданной заработной платы работнику.

А в строке 140 "Сумма удержанного налога" также проставляется ноль.

При этом сумму имущественного налогового вычета следует отразить по строке 030 разд. 1.

Вопрос: Организация заключила с физическим лицом договор аренды квартиры, которым предусмотрено, что расчеты производятся авансом в начале предшествующего месяца. Как отразить эту операцию в разд. 2 формы 6-НДФЛ, если оплата аренды за январь 2018 г. произведена 07.12.2017 и одновременно перечислен НДФЛ?

Ответ: При выплате аванса по договору аренды за январь 2018 г. 07.12.2017 налоговый агент в строках 100 - 140 расчета за 2017 г. отражает следующие показатели:

- строка 100 - дата полученного дохода - 07.12.2017;

- строка 110 - дата удержания налога - 07.12.2017;

- строка 120 - срок уплаты НДФЛ, то есть следующий рабочий день после 07.12.2017 - 08.12.2017;

- в строке 130 отражаются суммы начисленной арендной платы с учетом НДФЛ;

- в строке 140 - сумма НДФЛ, удержанная с арендной платы.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ российские организации, в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, признаются налоговыми агентами в отношении таких доходов, выплачиваемых физическому лицу, и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 223 НК РФ установлено, что датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, - при получении доходов в денежной форме.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, организация-арендатор при выплате доходов по договору аренды физическому лицу - арендодателю признается налоговым агентом по НДФЛ и на нее возложены обязанности удерживать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно абз. 3 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты обязаны ежеквартально представлять в налоговый орган по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ в порядке, утвержденном Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ "Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядка ее заполнения и представления, а также формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме" (далее - Порядок).

В соответствии с Порядком в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода. Строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Таким образом, при выплате аванса по договору аренды за январь 2018 г. 07.12.2017 налоговый агент в строках 100 - 140 отражает следующие показатели. Строка 100 - дата полученного дохода, то есть день перечисления денежных средств за аренду (07.12.2017). Строка 110 - дата удержания налога, день перечисления денежных средств (07.12.2017). Строка 120 - срок уплаты НДФЛ - 08.12.2017. В строке 130 отражаются суммы начисленной арендной платы с учетом НДФЛ. В строке 140 - сумма НДФЛ, удержанная с арендной платы.

Вопрос: 12.11.2018 организация вручила работнику подарок к юбилею стоимостью 10 000 руб. Кроме того, ему начислены отпускные в размере 30 000 руб., 15.11.2018 они выплачены и удержан НДФЛ. Как заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ в данном случае?

Ответ: Раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ следует заполнить разными блоками по доходу в виде подарка и по отпускным.

Обоснование: Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее - расчет по форме 6-НДФЛ), за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (далее - Порядок) (абз. 3 п. 2 ст. 230 НК РФ).

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы за налоговый период, не превышающие 4 000 руб., полученные в виде стоимости подарков от организаций (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Следовательно, стоимость подарка, превышающая 4 000 руб., в данном случае 10 000 руб. - 4 000 руб. = 6 000 руб., подлежит налогообложению НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

В разд. 2 расчета 6-НДФЛ указывается (п. 4.2 Порядка):

по строке 100 - дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130;

по строке 110 - дата удержания налога с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130;

по строке 120 - дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога;

по строке 130 - обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного налога) в указанную в строке 100 дату;

по строке 140 - обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату.

Во-первых, определим даты фактического получения доходов в виде подарка и отпускных.

В целях исчисления НДФЛ датой фактического получения дохода в виде отпускных считается день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

При получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме (пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Во-вторых, определим даты удержания НДФЛ.

НДФЛ с отпускных удерживается 15.11.2018 при их фактической выплате (абз. 1 п. 4 ст. 226 НК РФ).

При получении налогоплательщиком дохода в натуральной форме удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ).

Следовательно, НДФЛ со стоимости подарка, превышающей 4 000 руб., налоговый агент должен удержать 15.11.2018 при выплате отпускных.

Следует отметить, что в строке 030 "Сумма налоговых вычетов" разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ надо указать вычет из стоимости подарка (код 501) - 4 000 руб. (Письмо ФНС России от 01.08.2016 N БС-4-11/13984@).

В-третьих, определим срок перечисления НДФЛ.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Следовательно, удержанный с доходов в виде подарка НДФЛ должен быть перечислен не позднее 16.11.2018 (п. 6 ст. 226 НК РФ).

При выплате налогоплательщику доходов в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

Если в отношении различных видов доходов имеются различные сроки перечисления НДФЛ, то строки 100 - 140 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно (Письмо ФНС России от 11.05.2016 N БС-4-11/8312).

Таким образом, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ в отношении подарка работнику должен быть заполнен следующим образом:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 12.11.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - 15.11.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 16.11.2018;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - 10 000;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - 780.

В отношении отпускных разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должен быть заполнен так:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 15.11.2018;

строка 110 "Дата удержания налога" - 15.11.2018;

строка 120 "Срок перечисления налога" - 30.11.2018;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - 30 000;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - 3 900.

Вопрос: В какой срок нужно исчислить и перечислить НДФЛ с дохода работника в виде материальной выгоды от беспроцентного займа? Как заполнить разд. 2 расчета 6-НДФЛ по материальной выгоде от экономии на процентах?

Ответ: НДФЛ с дохода работника в виде материальной выгоды от беспроцентного займа надо исчислить в последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные средства. Удержать НДФЛ нужно в день выплаты дохода работнику, а уплатить налог в бюджет - не позднее следующего дня. Пример заполнения разд. 2 расчета 6-НДФЛ представлен в обосновании.

Обоснование: При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами (за исключением материальной выгоды, указанной в абз. 2 - 4 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ), признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, в частности, если соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях.

Налоговая база при исчислении НДФЛ с суммы материальной выгоды, полученной при предоставлении беспроцентного займа, определяется исходя из 2/3 ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).

Датой получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, считается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. Организация, выдавшая беспроцентный заем своему работнику, признается налоговым агентом, поэтому с суммы материальной выгоды она должна исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Ставка, по которой облагаются суммы экономии на процентах, предусмотрена п. 2 ст. 224 НК РФ и составляет 35 процентов.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Обратите внимание!

При невозможности удержать НДФЛ налоговый агент обязан не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, письменно сообщить об этом налогоплательщику и налоговому органу (ст. 216п. 5 ст. 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Пример. Заполнение разд. 2 расчета 6-НДФЛ по материальной выгоде от экономии на процентах

Работнику был выдан беспроцентный заем в августе 2018 г., НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах удержан с зарплаты, выплаченной 3 сентября. Раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2018 г. заполняется следующим образом:

- по строке 100 указывается 31.08.2018;

- по строке 110 - 03.09.2018;

- по строке 120 - 04.09.2018;

- по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели (п. 4.2 Порядка заполнения, утвержденного Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@).

Вопрос: Организация заключила договор аренды имущества, по которому она будет выплачивать физическому лицу - арендодателю (не ИП) арендную плату 10-го числа каждого месяца и удерживать и перечислять НДФЛ.

Как отражать данные операции в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ?

Ответ: В случае, когда организация заключила договор аренды имущества, по которому она будет выплачивать физическому лицу - арендодателю, не являющемуся предпринимателем, арендную плату 10-го числа каждого месяца и удерживать и перечислять НДФЛ, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должен быть заполнен так:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" - дата выплаты арендной платы;

строка 110 "Дата удержания налога" - эта же дата;

строка 120 "Срок перечисления налога" - следующий рабочий день после даты выплаты дохода;

строка 130 "Сумма фактически полученного дохода" - сумма аренды;

строка 140 "Сумма удержанного налога" - удержанный НДФЛ.

Обоснование: Организации, являющиеся налоговыми агентами, обязаны поквартально представлять в налоговый орган расчет по форме 6-НДФЛ в соответствии с Порядком заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ "Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядка ее заполнения и представления, а также формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме" (далее - Порядок).

Раздел 2 данной формы заполняется согласно разд. IV Порядка.

В строке 100 указывается дата фактического получения дохода, которая определяется в соответствии со ст. 223 Налогового кодекса РФ.

В частности, датой фактического получения дохода в виде арендной платы является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

По строке 110 проставляется дата удержания налога согласно п. 4 ст. 226 НК РФ, в соответствии с которой налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

По строке 120 отражается срок перечисления налога согласно п. 6 ст. 226 НК РФ, в соответствии с которой перечисление производится не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода, за исключением больничных и отпускных.

При этом в силу п. 7 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

То есть по строке 120 "Срок перечисления налога" необходимо указать следующий рабочий день после 10-го числа соответствующего месяца.

По строке 130 "Сумма фактически полученного дохода" и строке 140 "Сумма удержанного налога" указываются соответствующие суммовые показатели.

Вопрос: Отражаются ли доходы, не подлежащие налогообложению НДФЛ (в том числе стоимость подарков работникам в сумме, не превышающей 4 000 руб.), по строке 020 разд. 1 и строке 130 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ?

Ответ: Доходы, не подлежащие налогообложению НДФЛ без ограничения суммы, можно не отражать в расчете 6-НДФЛ, а доходы, освобождение которых ограничивается определенной суммой, в том числе подарки работникам, отражаются в расчете 6-НДФЛ по строкам 020, 030 разд. 1 и строке 130 разд. 2 в случае, если их стоимость превышает необлагаемый размер.

Обоснование: Доход в виде подарков, если их общая стоимость за налоговый период (календарный год) не превышает 4 000 руб., не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ).

В разд. 1 по строке 020 расчета по форме 6-НДФЛ указывается обобщенная по всем физическим лицам сумма начисленного дохода нарастающим итогом с начала налогового периода. По строке 030 - обобщенная по всем физическим лицам сумма налоговых вычетов, уменьшающих доход, подлежащий налогообложению, нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 3.3 Порядка заполнения и представления расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденного Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@).

В разд. 2 по строке 130 указывается обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного налога) в указанную в строке 100 дату (п. 4.2 Порядка).

Вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов, а также расходов и сумм, уменьшающих налоговую базу, должен отражаться в регистрах налогового учета в соответствии с кодами, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (абз. 2 п. 1 ст. 230 НК РФ).

Согласно позиции ФНС России и УФНС России (Письма УФНС России по г. Москве от 14.03.2018 N 20-14/052437@, ФНС России от 21.07.2017 N БС-4-11/14329@ (вопрос 1)), доходы, освобождаемые от налогообложения в полном либо частичном размере в соответствии со ст. 217 НК РФ, не подлежат отражению в сведениях по форме 2-НДФЛ и в расчете по форме 6-НДФЛ. В этой связи организация вправе не отражать в сведениях по форме 2-НДФЛ и в расчете по форме 6-НДФЛ доходы, не облагаемые налогом, в размерах, установленных НК РФ. В случае если размер таких доходов превысит установленный размер, то они отражается в указанных формах в полном размере.

Необходимо учесть, что за налоговый период 2018 г. справку 2-НДФЛ необходимо представить по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 02.10.2018 N ММВ-7-11/566@ (п. 4 Приказа N ММВ-7-11/566@).

Коды видов доходов и вычетов утверждены Приказом ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@. Например, доходу в виде стоимости подарков присвоен код 2720, а вычету из этого вида дохода - 501.

Таким образом, доходы в виде подарков подлежат отражению по строке 020 разд. 1 и строке 130 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ в случае, если их размер превышает 4 000 руб. Соответственно, сумма налогового вычета в части стоимости подарка указывается и в строке 030 разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ.

Обратите внимание!

За недостоверные сведения в каждом расчете по форме 6-НДФЛ штраф для организации составит 500 руб. (п. 1 ст. 126.1 НК РФ, Письма Минфина России от 30.06.2016 N 03-04-06/38424, ФНС России от 16.11.2016 N БС-4-11/21695@).

Вопрос: Работник организации с 21.08.2017 по 28.08.2017 находился в командировке. За указанный период ему начислен средний заработок, выплата которого произведена 05.09.2017 вместе с заработной платой за август 2017 г. Как заполняется разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ по указанной операции, в частности строка 100 "Дата фактического получения дохода"?

Ответ: Средний заработок за период командировки относится к доходам в виде оплаты труда за август 2017 г. и отражается наряду с суммой заработной платы за указанный месяц (в одном блоке). Таким образом, указанная операция отражается в расчете по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2017 г., в частности по строке 100 указывается 31.08.2017, по строке 110 - 05.09.2017, по строке 120 - 06.09.2017, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Обоснование: Статьей 167 Трудового кодекса РФ установлено, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется сохранение среднего заработка. Согласно ст. 139 ТК РФ для всех случаев определения размера средней заработной платы (среднего заработка), предусмотренных ТК РФ, устанавливается единый порядок ее исчисления. Данные положения содержатся в гл. 21 "Заработная плата" ТК РФ.

С данными нормами корреспондируют положения ст. 129 ТК РФ, в силу которых заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

С учетом ст. 166 ТК РФ, определяющей служебную командировку как поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы, можно констатировать, что, находясь в командировке, работник исполняет трудовые обязанности либо их часть, а выплачиваемый ему средний заработок - часть оплаты труда.

По нашему мнению, в отношении момента определения даты получения дохода в виде сумм среднего заработка за период командировки возможно применить п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Таким образом, выплачиваемый средний заработок относится к доходам, полученным в виде оплаты труда за август 2017 г., и отражается в общеустановленном порядке наряду с суммой заработной платы за указанный месяц (в одном блоке).

Строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Таким образом, указанная операция отражается в расчете по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2017 г., в частности по строке 100 указывается 31.08.2017, по строке 110 - 05.09.2017, по строке 120 - 06.09.2017, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели. Аналогичного подхода придерживается и ФНС России (вопрос 6 Письма ФНС России от 21.07.2017 N БС-4-11/14329@).

Вопрос: Как следует заполнить разд. 2 формы 6-НДФЛ, если организация при выплате заработной платы во II квартале своевременно не перечислила НДФЛ, а задолженность перед бюджетом погасила при выплате заработной платы в течение III квартала?

Ответ: Заполнение разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ при несвоевременном перечислении удержанного НДФЛ производится в общем порядке. Погашение налоговым агентом задолженности по уплате НДФЛ в расчете по форме 6-НДФЛ не отражается.

Обоснование: Форма, формат, Порядок заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, установлены Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

Раздел 1 расчета по форме 6-НДФЛ составляется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год на отчетную дату: на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря.

В разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий период представления отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода (отдельно за I квартал, II квартал, III квартал, IV квартал).

Строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 Налогового кодекса РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Когда налоговый агент производит операцию в одном периоде представления расчета по форме 6-НДФЛ, а завершает ее в другом периоде, то данная операция отражается в том периоде представления расчета, в котором завершена.

Операция считается завершенной в том периоде представления расчета по форме 6-НДФЛ, в котором наступает срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Если срок перечисления НДФЛ (завершение операции) приходится на II квартал, то операцию по выплате заработной платы следует отражать в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие.

Соответствующая позиция следует из разъяснений ФНС России (в частности, Письмо ФНС России от 21.07.2017 N БС-4-11/14329@).

Вместе с тем, как следует из вопроса, налоговым агентом во II квартале была произведена выплата заработной платы, с которой был удержан НДФЛ, но в нарушение ст. 226 НК РФ своевременно в бюджет не перечислен.

Перечисление НДФЛ, удержанного при выплате заработной платы, с нарушением установленных ст. 226 НК РФ сроков не изменяет порядок отражения соответствующей операции в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ.

Иными словами, заполнение разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ при несвоевременном перечислении удержанного НДФЛ производится в общем порядке:

по строке 100 указывается последнее число месяца, за который зарплата была начислена;

по строке 110 - дата удержания налога, которая соответствует дате, когда зарплата была выплачена;

по строке 120 - следующий рабочий день после даты, указанной в строке 110;

по строке 130 - сумма дохода;

по строке 140 - сумма удержанного НДФЛ.

Фактическая уплата НДФЛ, а также последующее погашение задолженности по уплате НДФЛ в расчете по форме 6-НДФЛ не отражаются.

Неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет начисление пеней и применение штрафа (ст. ст. 75, 123 НК РФ).

Вопрос: Организация производит физическим лицам выплату дивидендов, отправляя их в адрес получателей почтовым переводом. Как заполнить строку 100 разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ?

Ответ: При перечислении физическому лицу почтовым переводом причитающихся ему дивидендов по строке 100 разд. 2 формы 6-НДФЛ отражается дата осуществления такого перевода.

Обоснование: Согласно абз. 3 п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ согласно Порядку заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденному Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (далее - Порядок).

В соответствии с п. п. 4.1, 4.2 Порядка по строке 100 отражается дата фактического получения доходов, которая заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ (п. 2 Письма ФНС России от 25.02.2016 N БС-4-11/3058@).

В силу пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

На основании изложенного Минфин России в Письмах от 18.10.2016 N 03-04-06/60891, от 02.11.2007 N 03-04-06-01/375 указал, что при перечислении доходов почтовым переводом дата выплаты дохода определяется днем осуществления перевода.

Таким образом, при перечислении физическому лицу почтовым переводом причитающихся ему дивидендов по строке 100 разд. 2 формы 6-НДФЛ отражается дата осуществления такого перевода.

Вопрос: Работа в выходной день (суббота 20.01.2018) была оплачена в одинарном размере, поскольку работник изъявил желание получить другой день отдыха. Однако до дня увольнения его не использовал. Работодатель доначислил ему заработную плату за работу в выходной день (2 000 руб.) и выплатил ее в день увольнения (28.03.2018) вместе с заработной платой за март (32 000 руб.). Как заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ?

Ответ: В случае, когда работа в выходной день (суббота 20.01.2018) изначально была оплачена в одинарном размере, поскольку работник изъявил желание получить другой день отдыха, но до дня увольнения его не использовал, поэтому работодатель доначислил ему заработную плату за работу в выходной день (2 000 руб.) и выплатил ее в день увольнения (28.03.2018) вместе с заработной платой за март (32 000 руб.), разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должен быть заполнен следующим образом:

по строке 100 - 31.01.2018;

по строке 110 - 28.03.2018;

по строке 120 - 29.03.2018;

по строке 130 - 2 000;

по строке 140 - 260.

По строке 100 - 28.03.2018;

по строке 110 - 28.03.2018;

по строке 120 - 29.03.2018;

по строке 130 - 32 000;

по строке 140 - 4 160.

Обоснование: Согласно ч. 4 ст. 153 Трудового кодекса РФ по желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Следовательно, поскольку работник представил заявление о предоставлении ему другого дня отдыха, изначально работа в выходной день была правомерно оплачена в одинарном размере.

Однако вследствие того, что до увольнения работник не воспользовался правом на предоставление другого дня отдыха, работодателю следует пересчитать сумму оплаты за работу в выходной день по правилам, установленным ч. 1 ст. 153 ТК РФ, что подтверждается судебной практикой (Апелляционное определение Воронежского областного суда от 07.12.2017 по делу N 33-9238/2017).

По вопросу заполнения разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ в Письме Минфина России от 01.02.2017 N 03-04-06/5209 разъясняется, что строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется с учетом положений ст. 223 Налогового кодекса РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

В разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий период представления отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода (Письмо ФНС России от 22.05.2017 N БС-4-11/9569).

В рассматриваемом случае работодателю нужно доначислить заработную плату за январь, так как работник был привлечен к работе в выходной день в январе.

Согласно пп. 1 п. 1 и п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде доначисленной заработной платы за работу в выходной день 20.01.2018 признается 31.01.2018, а днем получения дохода в виде заработной платы за март 2018 г. - последний рабочий день работника (то есть день увольнения 28.03.2018).

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В данной ситуации - это день увольнения (28.03.2018). В силу п. 6 ст. 226 НК РФ организация обязана перечислить удержанный НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

Следовательно, в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ должны быть заполнены два блока строк 100 - 140:

по строке 100 - 31.01.2018;

по строке 110 - 28.03.2018;

по строке 120 - 29.03.2018;

по строке 130 - 2 000;

по строке 140 - 260.

По строке 100 - 28.03.2018;

по строке 110 - 28.03.2018;

по строке 120 - 29.03.2018;

по строке 130 - 32 000;

по строке 140 - 4 160.

Вопрос: В результате ошибки, допущенной при исчислении пособия по беременности и родам, организация выплатила работнице данное пособие на 2 000 руб. больше, чем положено. ФСС РФ обнаружил это при проведении камеральной проверки и не принял к зачету расходы в размере 2 000 руб. Позднее, в день выплаты годовой премии организация удержала НДФЛ с данной суммы. Как заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ? Вправе ли налоговый орган привлечь организацию как налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ?

Ответ: В случае если с суммы излишне выплаченного пособия по беременности и родам, в возмещении которого ФСС РФ отказал, организация удерживает НДФЛ в день выплаты годовой премии, разд. 2 по форме 6-НДФЛ следует заполнить следующим образом:

по строке 100 - дата излишне выплаченного пособия по беременности и родам;

по строке 110 - дата выплаты годовой премии;

по строке 120 - день, следующий за днем выплаты годовой премии;

по строке 130 - 2 000 руб.;

по строке 140 - 260 руб.

Налоговый орган вправе привлечь организацию как налогового агента к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством.

В Письме Минфина России от 16.09.2014 N 03-04-09/46390 указано, что пособие по беременности и родам, выплачиваемое в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 1 ст. 217 НК РФ.

Из Письма Минтруда России от 26.02.2016 N 17-3/В-76 следует, что суммы пособий по социальному страхованию, которые не приняты к зачету территориальным органом Фонда социального страхования РФ по результатам проверки правильности расходования средств на выплату страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, не могут являться страховым обеспечением по обязательному социальному страхованию.

Из вышесказанного следует, что 2 000 руб. - сумма переплаты пособия по беременности и родам, не принятая к зачету ФСС РФ, не признается государственным пособием, выплачиваемым в соответствии с действующим законодательством, а значит, облагается НДФЛ в общеустановленном порядке.

Согласно Письму ФНС России от 16.08.2017 N ЗН-4-11/16202@ строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ; строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ; строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде излишне выплаченной суммы пособия по беременности и родам признается день выплаты дохода.

Согласно п. п. 3 и 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны исчислить сумму НДФЛ на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, и удержать ее непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего ��а днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, учитывая вышесказанное, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ надо заполнить следующим образом:

по строке 100 - дата излишне выплаченного пособия по беременности и родам;

по строке 110 - дата выплаты годовой премии;

по строке 120 - день, следующий за днем выплаты годовой премии;

по строке 130 - 2 000 руб.;

по строке 140 - 260 руб.

Организации следует иметь в виду, что за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок суммы НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, ст. 123 НК РФ установлена ответственность в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

При этом в Письме Минфина России от 04.04.2017 N 03-02-08/19755 указано, что НК РФ не предусмотрено освобождение налогового агента от ответственности в зависимости от срока неправомерного неисполнения им установленной обязанности по удержанию и перечислению суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Вопрос: Как заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за III квартал 2016 г., если выплата зарплаты за октябрь 2016 г. была осуществлена путем перечисления денежных средств на зарплатные карты с расчетного счета ООО, при этом дата списания денежных средств для выплаты заработной платы со счета ООО в банке - 10.11.2016, а дата фактического зачисления денежных средств на зарплатные карты - 11.11.2016?

Ответ: По нашему мнению, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ при выплате зарплаты за октябрь 2016 г. на банковские карты работников, в случае если дата списания денежных средств для выплаты заработной платы со счета ООО в банке - 10.11.2016, а дата фактического зачисления денежных средств на зарплатные карты - 11.11.2016, необходимо заполнить следующим образом:

строка 100 - последнее число расчетного месяца (31.10.2016);

строка 110 - дата удержания налога (10.11.2016);

строка 120 - день, следующий за днем выплаты заработной платы (11.11.2016).

По строкам 130, 140 необходимо отразить соответствующие суммовые показатели фактически полученного дохода и удержанного налога.

Отметим, что позиция по вопросу даты удержания НДФЛ и, соответственно, срока перечисления налога в бюджет в ситуации, когда дата списания денежных средств для выплаты заработной платы со счета работодателя в банке и дата их поступления на счета банковских карт работников не совпадают, не совпадает с мнением Минфина России (Письмо Минфина России от 01.09.2014 N 03-04-06/43711).

Обоснование: Как указано в Порядке заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утвержденном Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, Письме ФНС России от 25.02.2016 N БС-4-11/3058@, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется следующим образом:

строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 Налогового кодекса РФ;

строка 110 "Дата удержания налога" - с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ;

строка 120 "Срок перечисления налога" - с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

По строке 130 отражается обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания НДФЛ) в указанную в строке 100 дату; а по строке 140 - обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату.

На основании п. 2 ст. 223 НК РФ при получении заработной платы датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей согласно трудовому договору. Соответственно, в рассматриваемой ситуации по строке 100 необходимо отразить последнее число расчетного месяца, то есть 31.10.2016.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Соответственно, в данной ситуации необходимо определить, что является днем выплаты дохода (дата списания денежных средств для выплаты заработной платы с расчетного счета ООО или дата поступления зарплаты на его банковский счет).

Понятие "день выплаты дохода" в целях удержания НДФЛ из заработной платы, получаемой на банковские карты работников, в случае если между перечислением денежных средств с расчетного счета налогового агента и получением денег на зарплатные карты работников образуется временной промежуток, НК РФ не установлено. При этом на основании п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. В случае если организация удерживает НДФЛ в день списания денежных средств для выплаты заработной платы с расчетного счета в банке (10.11.2016), это не является нарушением норм НК РФ, в частности п. 4 ст. 226 НК РФ, п. 9 ст. 226 НК РФ. Более того, отметим, что дата и время зачисления денег на зарплатную карту работника в общем случае работодателю неизвестны; известна лишь дата списания с расчетного счета организации.

На основании вышесказанного считаем, что по строке 110 отражается дата списания денежных средств для выплаты заработной платы с расчетного счета ООО (10.11.2016); по строке 120 - день, следующий за днем выплаты заработной платы (11.11.2016).

При этом в Письме от 01.09.2014 N 03-04-06/43711 Минфин России рассмотрел подобную ситуацию, когда списание денежных средств для выплаты заработной платы со счета работодателя в банке и их поступление на счета банковских карт работников происходят в разные дни. В подобных ситуациях удерживать НДФЛ следует в день зачисления денежных средств на счета банковских карт работников, соответственно, перечислять его в бюджет следует не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Однако рассматриваемое Письмо Минфина России носит информационно-ознакомительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в данном Письме (Письмо Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 "О порядке применения письменных разъяснений Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, предоставляемых в соответствии со ст. 34.2 НК РФ").

Таким образом, по нашему мнению, разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ при выплате зарплаты за октябрь 2016 г. на банковские карты работников, в случае если дата списания денежных средств для выплаты заработной платы со счета ООО в банке - 10.11.2016 (поздно вечером), а дата фактического зачисления денежных средств на зарплатные карты - 11.11.2016 (рано утром), необходимо заполнить следующим образом:

строка 100 - последнее число расчетного месяца (31.10.2016);

строка 110 - дата удержания налога (10.11.2016);

строка 120 - день, следующий за днем выплаты заработной платы (11.11.2016).

По строкам 130, 140 необходимо отразить соответствующие суммовые показатели фактически полученного дохода и удержанного налога.

Отметим, что на основании положений ст. ст. 21 и 24 НК РФ, а также разъяснений ФНС России (Письмо ФНС России от 12.02.2016 N БС-3-11/553@) налоговый агент вправе обратиться в налоговый орган по месту своего учета для получения разъяснений по заполнению расчета по форме 6-НДФЛ с учетом конкретных ситуаций.

Вопрос: Как заполнить разд. 2 формы 6-НДФЛ за полугодие, если заработную плату за ноябрь 2015 г. - март 2016 г. выплатили только 25 апреля 2016 г.? Что указывать в строках 100 разд. 2 за полугодие?

Ответ: Раздел 2 формы 6-НДФЛ за полугодие при выплате 25 апреля 2016 г. за ноябрь 2015 г. - март 2016 г. заработной платы подлежит заполнению в следующем порядке: по строке 100 указываются последние числа месяца, за который был начислен доход, по строке 110 - дата фактической выплаты заработной платы, по строке 120 - дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Обоснование: Согласно Приказу ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ утверждена форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ).

Согласно разд. IV Порядка заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, являющегося Приложением N 2 к вышеупомянутому Приказу ФНС России, в разд. 2 указываются даты фактического получения физическими лицами дохода и удержания налога, сроки перечисления налога и обобщенные по всем физическим лицам суммы фактически полученного дохода и удержанного налога.

В разд. 2 указывается:

1) по строке 100 - дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130. При этом согласно Письму ФНС России от 13.11.2015 N БС-4-11/19829 указывается дата фактического получения доходов в соответствии со ст. 223 Налогового кодекса РФ.

В свою очередь, п. 2 ст. 223 НК РФ предусмотрено, что датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором;

2) по строке 110 - дата удержания налога с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130. При этом следует обратить внимание, что удержание осуществляется при фактической выплате дохода, о чем прямо указано в абз. 1 п. 4 ст. 226 НК РФ;

3) по строке 120 - дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога.

Согласно Письму ФНС России от 20.01.2016 N БС-4-11/546@ в строке 120 указывается дата в соответствии с положениями п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога на доходы физических лиц.

При этом согласно п. 6 ст. 226 НК РФ перечислить налог следует не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода, то есть не позднее дня, следующего за днем удержания. Положения п. 9 ст. 226.1 НК РФ при выплате дохода в виде заработной платы неприменимы, так как касаются особенностей исчисления и уплаты налога налоговыми агентами при осуществлении операций с ценными бумагами;

4) по строке 130 - обобщенная сумма фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного налога) в указанную в строке 100 дату;

5) по строке 140 - обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату.

Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 - 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно.

При этом согласно Письму ФНС России от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@ в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период по строкам 100 - 140 отражаются только те операции, которые произведены именно в этом отчетном периоде. Операции, произведенные в предыдущие отчетные периоды, в данном разделе не отражаются.

Письмом ФНС России от 12.02.2016 N БС-3-11/553@ указанное правило уточнено. Согласно разъяснениям ФНС России в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода. В случае если налоговый агент производит операцию в одном отчетном периоде, а завершает ее в другом отчетном периоде, данная операция отражается в том отчетном периоде, в котором завершена. В качестве примера ФНС России указывает, что в случае если работникам заработная плата за март 2016 г. выплачена 05.04.2016, а налог на доходы физических лиц перечислен 06.04.2016, то данная операция отражается в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г., при этом налоговый агент вправе не отражать данную операцию в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. Данная операция будет отражена при непосредственной выплате заработной платы работникам в расчете по форме 6-НДФЛ за полугодие 2016 г., а именно по строке 100 указывается 31.03.2016, по строке 110 - 05.04.2016, по строке 120 - 06.04.2016, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Аналогичная позиция ФНС России отражена в Письмах от 15.03.2016 N БС-4-11/4222@ и от 23.03.2016 N БС-4-11/4900@.

Таким образом, с учетом разъяснений ФНС России в рассматриваемой ситуации выплаченная в апреле 2016 г. заработная плата за ноябрь 2015 г. - март 2016 г. подлежит отражению в разд. 2 за полугодие в следующем порядке.

По строке 100 указываются последние числа месяца, за который был начислен доход в виде заработной платы (например, 29.02.2016 за февраль 2016 г.), по строке 110 - 25.04.2016 (фактическая выплата заработной платы), по строке 120 - 26.04.2016 (дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога), по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели, а именно обобщенная сумма фактически полученных доходов в указанную в строке 100 дату и обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату соответственно.

Вопрос: Налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки расчета по форме 6-НДФЛ налогового агента за I полугодие 2018 г. установил факт неперечисления в бюджет удержанных с налогоплательщиков сумм НДФЛ и привлек организацию к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ. По мнению налогового агента, привлечение к ответственности произведено необоснованно, поскольку налоговый орган не направил ему требования о представлении необходимых пояснений по поводу неперечисления в бюджет сумм налога. Правомерна ли указанная позиция налогового агента?

Ответ: Полагаем, если в ходе проверки представленного расчета по форме 6-НДФЛ налоговый орган установил факт отсутствия платежей в той сумме, которая была в нем указана, при этом ошибок, противоречий и несоответствий сведений, содержащихся в расчете, не выявлено, оснований для направления налогоплательщику требования о представлении пояснений или внесении соответствующих исправлений не имеется.

Обоснование: Ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена ст. 123 НК РФ. Решение о привлечении к ответственности по ст. 123 НК РФ выносится по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (Письмо ФНС России от 20.01.2017 N БС-4-11/864, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.10.2017 N Ф01-4709/2017 по делу N А29-246/2017).

При проверке расчета по форме 6-НДФЛ налоговые органы используют данные расчета по форме 6-НДФЛ, соотнося их с поступившими и зачисленными на соответствующие счета Федерального казначейства суммами налогов, сборов, а также пеней и штрафов, которые отражаются в карточке "Расчеты с бюджетом" (КРСБ) на основании информации из расчетных документов налогоплательщиков, прилагаемых к выписке из лице��ого счета администратора доходов бюджета в соответствии с положениями Приказа ФНС России от 18.01.2012 N ЯК-7-1/9@ "Об утверждении Единых требований к порядку формирования информационного ресурса "Расчеты с бюджетом" местного уровня" (п. 2 Письма ФНС России от 26.10.2016 N БС-4-11/20365).

В частности, сравнивается разность "строка 070 - строка 090" с данными уплаченного НДФЛ с начала налогового периода по КРСБ налогового агента, которая должна быть меньше либо равна сумме поступившего в бюджет НДФЛ, отраженной в КРСБ (п. 2.1 Приложения к титульному листу N 1.1 Контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности, направленных Письмом ФНС России от 10.03.2016 N БС-4-11/3852@).

При этом в случае невыполнения контрольных соотношений в соответствии с п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган должен направить письменное уведомление налоговому агенту о выявленных ошибках, противоречиях, несоответствиях с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогового агента установлен факт нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющий должен составить акт проверки согласно ст. 100 НК РФ (см., например, Постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2018 N 07АП-10612/2017 по делу N А27-18251/2017, от 31.07.2017 N 07АП-5327/17 по делу N А45-25749/2016).

Между тем Арбитражный суд Волго-Вятского округа в Постановлении от 30.07.2018 N Ф01-2904/2018 по делу N А43-32146/2017 рассмотрел ситуацию, когда в ходе проверки представленного расчета налоговый орган установил факт отсутствия платежей в той сумме, которая была в нем указана. При этом ошибок, противоречий и несоответствий сведений, содержащихся в расчете, не выявлено.

Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

По мнению суда, учитывая, что у налогового органа на момент проведения проверки не имелось сомнений в правильности составления представленного расчета, отсутствуют основания для направления плательщику требования о представлении пояснений или внесении соответствующих исправлений, и как следствие - отсутствуют нарушения прав и законных интересов налогового агента в результате ненаправления указанного требования.

На наш взгляд, данная точка зрения представляется вполне обоснованной, поскольку в расчете по форме 6-НДФЛ не отражаются данные о фактически перечисленных в бюджет суммах, в частности, в разд. 2 формы 6-НДФЛ отсутствует дата фактического перечисления налога в бюджет, а указывается лишь дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога. Следовательно, фактически не имеется каких-либо противоречий (несоответствий) между данными формы 6-НДФЛ и данными налогового органа, отраженными в КРСБ. Указанный факт не влечет обязанности налогового органа направлять налоговому агенту требование во исполнение п. 3 ст. 88 НК РФ.

Учитывая изложенное, позиция налогового агента неправомерна, привлечение его к ответственности по ст. 123 НК РФ соответствует нормам законодательства.

Вопрос: Организация заключила с физическим лицом договор возмездного оказания услуг. Акт сдачи-приемки оказанных услуг подписан в декабре 2017 г., вознаграждение выплачено физическому лицу 10 января 2018 г. Нужно ли отражать эту выплату в строках 020 и 040 разд. 1 расчета 6-НДФЛ за 2017 г.?

Ответ: Сумма дохода в виде вознаграждения по гражданско-правовому договору, выплаченная физическому лицу в январе 2018 г., не должна отражаться в строках 020 и 040 разд. 1 формы 6-НДФЛ за 2017 г. Данная выплата должна быть отражена в разд. 1 и 2 формы 6-НДФЛ за I квартал 2018 г.

Обоснование: Согласно п. п. 1, 2 ст. 226 Налогового кодекса РФ, а также разъяснениям контролирующих органов (Письма Минфина России от 28.08.2014 N 03-04-06/43135, от 26.05.2014 N 03-04-06/24982), выплачивая физическому лицу, не зарегистрированному в качестве предпринимателя, вознаграждение (в том числе аванс) по любому гражданско-правовому договору (ГПД), кроме договора купли-продажи, организация становится налоговым агентом по НДФЛ.

На основании абз. 3 п. 2 ст. 230 НК РФ, в случае если организация, в соответствии со ст. 226 и п. 2 ст. 226.1 НК РФ, признается налоговым агентом, у нее возникает обязанность по представлению в налоговый орган по месту своего учета расчета 6-НДФЛ.

Раздел 1 расчета 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год (п. 2 ст. 230 НК РФ).

В разд. 2 расчета 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода (Письмо ФНС России от 16.01.2017 N БС-4-11/499).

В разд. 1 указываются, в частности:

по строке 010 - соответствующая ставка налога, с применением которой исчислены суммы налога;

по строке 020 - обобщенная по всем физическим лицам сумма начисленного дохода нарастающим итогом с начала налогового периода;

по строке 030 - обобщенная по всем физическим лицам сумма налоговых вычетов, уменьшающих доход, подлежащий налогообложению, нарастающим итогом с начала налогового периода;

по строке 040 - обобщенная по всем физическим лицам сумма исчисленного налога нарастающим итогом с начала налогового периода (Приложение N 2 к Приказу ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ "Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядка ее заполнения и представления, а также формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме").

В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам.

В соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных данным пунктом. При этом налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, доход в виде вознаграждения по ГПД считается фактически полученным только в момент выплаты, в данном случае в январе 2018 г. Соответственно, исчислить НДФЛ с данной выплаты и отразить его в строке 040 невозможно до тех пор, пока доход не будет выплачен физическому лицу.

Согласно Контрольным соотношениям показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности, направленным Письмом ФНС России от 10.03.2016 N БС-4-11/3852@, строка 040 = (строка 020 - строка 030) / 100 x строка 010. Если в строке 020 разд. 1 расчета 6-НДФЛ за 2017 г. отразить вознаграждение физического лица по ГПД, начисленное в декабре 2017 г. на момент подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг, но фактически не выплаченное, данное контрольное соотношение соблюдаться не будет.

В Письме ФНС России от 21.07.2017 N БС-4-11/14329@ (вопрос 4) рассмотрена ситуация, когда акт сдачи-приемки работ (услуг) по договору гражданско-правового характера был подписан в марте 2017 г., а вознаграждение физическому лицу за оказание услуг по данному договору выплачено в апреле 2017 г. Позиция ведомства следующая: данная операция отражается в разд. 1 и 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2017 г.

Таким образом, если вознаграждение по ГПД, начисленное в декабре 2017 г., было выплачено в январе 2018 г., данная сумма дохода не должна отражаться в строках 020 и 040 разд. 1 расчета 6-НДФЛ за 2017 г. Данная выплата будет отражена в разд. 1 и 2 расчета 6-НДФЛ за I квартал 2018 г.

Вопрос: Можно ли в апреле произвести перерасчет отпускных, перечисленных в марте, с учетом начисленной зарплаты за март? Как отразить перерасчет отпускных в форме 6-НДФЛ?

Ответ: Организация должна произвести в апреле перерасчет отпускных с целью включения в расчет среднего заработка итоговой начисленной зарплаты за март.

Сумма доплаты за отпуск, выплаченная в апреле, отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие.

В разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие отражаются итоговые суммы с учетом доплаты отпускных.

Обоснование: При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922).

Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев.

Из приведенных норм следует, что при предоставлении работнику отпуска в апреле 2018 г. в расчет отпускных должен включаться доход, начисленный в марте 2018 г.

Оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК РФ).

В то же время ТК РФ не содержит положений, регулирующих вопросы перерасчета суммы отпускных в ситуации, описанной в вопросе. Поэтому, по нашему мнению, с целью соблюдения положений ст. 139 ТК РФ организация должна провести перерасчет суммы отпускных с учетом начисленной заработной платы за полностью отработанный месяц, предшествующий месяцу ухода в отпуск, в апреле 2018 г.

Порядок исчисления, удержания и перечисления НДФЛ

Налоговые агенты исчисляют НДФЛ на дату фактического получения дохода работником (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Дата фактического получения дохода в виде отпускных определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 223 НК РФ).

По общему правилу налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их фактической выплате после окончания месяца, за который сумма налога была исчислена (Письмо Минфина России от 27.06.2018 N 03-04-06/44403).

При выплате заработной платы за предшествующий месяц необходимо перечислить сумму исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При выплате отпускных налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, исчисленная сумма НДФЛ с суммы доплаты отпускных должна быть перечислена не позднее последнего дня месяца, в котором произведена такая выплата.

В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Порядок заполнения расчета по форме 6-НДФЛ

В разд. 2 расчета 6-НДФЛ по строке 100 указывается дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130.

По строке 110 указывается дата удержания налога с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130.

По строке 120 указывается дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога.

Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 - 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно (п. 4.2 Порядка (утв. Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@)).

Если налоговый агент производит операцию в одном периоде представления, а завершает ее в другом периоде, то данная операция отражается в том периоде представления, в котором завершена. При этом операция считается завершенной в периоде представления, в котором наступает срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).

Следует учесть, что строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ; строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 НК РФ.

Доходу в виде вознаграждения, получаемого налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей, присвоен код 2000, доходу в виде отпускных выплат присвоен код 2012 (Приложение N 1 к Приказу ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@).

Пример. Заполнение 6-НДФЛ при пересчете отпускных

Организация 28 марта 2018 г. перечислила отпускные за период с 2 по 12 апреля 2018 г. В апреле организация пересчитала сумму отпускных с целью включения в расчет среднего заработка итоговой начисленной зарплаты за март 2018 г. и выплатила работнику доплату за отпуск в день выплаты заработной платы 10.04 2018.

Сумма оплаты отпуска, выплаченная 28.03.2018, отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. в следующем порядке:

- по строке 100 указывается 28.03.2018;

- по строке 110 - 28.03.2018;

- по строке 120 - 02.04.2018 (с учетом положений п. 7 ст. 6.1 НК РФ);

- по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

При этом в строках 020, 040, 070 разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. указываются соответствующие суммовые показатели (Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).

В случае если работникам заработная плата за март 2018 г. выплачена 10.04.2018, а НДФЛ перечислен 11.04.2018, данная операция отражается следующим образом:

в расчете по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. суммы начисленной за март зарплаты и НДФЛ учитываются при исчислении показателей строк 020, 030, 040. В том числе ФНС России разъясняет, что НДФЛ, начисленный с декабрьской зарплаты, который в декабре не был удержан, не отражается в строке 080 расчета за 2017 г. (Письмо ФНС России от 29.11.2016 N БС-4-11/22677@);

в расчете за полугодие 2018 г. зарплата за март 2018 г. и НДФЛ с нее учитывается в разд. 1 по строкам 020, 030, 040 и 070, в разд. 2 по строке 100 указывается 31.03.2018, по строке 110 - 10.04.2018, по строке 120 - 11.04.2018, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Сумма доплаты за отпуск, выплаченная 10.04.2018, отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. следующим образом:

- по строке 100 указывается 10.04.2018;

- по строке 110 - 10.04.2018;

- по строке 120 - 03.05.2018;

- по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

Необходимо учесть, что если в результате перерасчета отпускных производится доплата, то в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ того отчетного периода, в котором произведена доплата, отражаются итоговые суммы с учетом доплаты отпускных (Письмо УФНС России по г. Москве от 12.03.2018 N 20-15/049940).

Задать вопрос или заказать пособие можно тут

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Подписывайтесь на нас:

ВК Facebook Дзен Одноклассники Teletype Телеграмм

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс

ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ

Могут ли быть начислены пени и взыскан штраф, если налоговый агент уплатил НДФЛ с просрочкой в один день?

КАК ОБЛАГАЕТСЯ НДФЛ ДОХОД ФИЗЛИЦА ОТ ПРОДАЖИ НЕЖИЛОГО ПОМЕЩЕНИЯ?

January 8, 2019
by Elena Sushonkova
Налоги и налогообложения