Правомерно ли оформить результаты камеральной проверки актом о нарушении сроков сдачи декларации?
Вопрос:
Организация несвоевременно представила декларацию. Налоговый орган по результатам камеральной проверки через два с половиной месяца со дня подачи декларации составил акт, в котором нет других нарушений, кроме ст. 119 НК РФ. Правомерно ли это?
Ответ:
По мнению ФНС России и некоторых судов, составление акта камеральной проверки правомерно. Однако, по нашему мнению, если налоговый орган оформляет акт камеральной налоговой проверки, содержание которого ограничивается только фиксацией факта непредставления декларации в срок, то составление такого акта неправомерно.
Обоснование:
Ответственность за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета предусмотрена п. 1 ст. 119 НК РФ.
Правонарушение по ст. 119 НК РФ подлежит оформлению и рассмотрению в порядке ст. 101.4 НК РФ (п. 2 ст. 100.1 НК РФ, п. 37 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
При обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях, ответственность за которые установлена НК РФ (за исключением налоговых правонарушений, выявленных при проведении налоговых проверок), должностное лицо ИФНС России в течение 10 рабочих дней со дня выявления указанного нарушения должно составить акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (п. 6 ст. 6.1, п. 1 ст. 101.4 НК РФ).
Значит, обнаружив непредставление декларации в срок, должностное лицо ИФНС России в течение 10 рабочих дней должно составить акт по п. 1 ст. 101.4 НК РФ.
Вместе с тем необходимо учитывать, что размер штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ зависит от не уплаченной в срок суммы налога, подлежащей уплате на основании несвоевременно представленной декларации. ИФНС России проводит камеральную проверку этой декларации на предмет правильности исчисления и уплаты заявленной в ней суммы налога. Такая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (в течение двух месяцев со дня представления налоговой декларации по НДС и в течение шести месяцев со дня представления декларации по НДС иностранной организацией, состоящей на налоговом учете в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ) (п. п. 1, 2 ст. 88 НК РФ).
Следует иметь в виду, что в условиях ухудшения ситуации в связи с распространением новой коронавирусной инфекции течение сроков, установленных п. 2 ст. 88 НК РФ, производится без учета нерабочих дней, предусмотренных Указами Президента РФ от 25.03.2020 N 206 и от 02.04.2020 N 239 (Письмо ФНС России от 10.04.2020 N ЕА-4-15/6101@).
На этом основании ФНС России считает, что привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ возможно только после проведения камеральной проверки, так как по ее итогам может быть установлена иная сумма налога к уплате (доплате) на основе этой декларации. ФНС России также уточняет, что даже в тех случаях, когда по результатам проверки выявлено только нарушение по п. 1 ст. 119 НК РФ, составляется акт камеральной проверки (п. 1.6 Письма ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705).
Руководствуясь данными разъяснениями, налоговые органы, выявив несвоевременное представление декларации, оформляют акт камеральной проверки. Указанная позиция также поддерживается некоторыми судами (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2015 N 13АП-15959/2015 по делу N А21-2303/2015).
Однако, на наш взгляд, когда в акте камеральной налоговой проверки указано только нарушение по п. 1 ст. 119 НК РФ, необходимо иметь в виду следующее.
Состав налогового правонарушения по ст. 119 НК РФ обусловлен фактом представления декларации и соотношением установленного срока представления отчетности с датой фактического ее представления налогоплательщиком. К данному составу правонарушения применяется порядок привлечения к ответственности, установленный ст. 101.4 НК РФ. Данное мнение поддерживают суды (Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2015 N 20АП-408/2015 по делу N А68-3722/2014).
Поэтому, если ИФНС России оформляет акт камеральной налоговой проверки по п. 1 ст. 119 НК РФ и содержание данного акта ограничивается только фиксацией факта ее непредставления в срок, составление такого акта, по нашему мнению, неправомерно.
Напомним, что для составления акта в порядке ст. 101.4 НК РФ у ИФНС России есть 10 рабочих дней со дня обнаружения нарушения (в данном случае - со дня несвоевременного представления декларации), а на оформление акта камеральной проверки - 3 месяца и 10 рабочих дней со дня представления декларации (п. 1 ст. 100 НК РФ). Следовательно, оформляя акт камеральной проверки вместо акта по ст. 101.4 НК РФ, ИФНС России увеличивает срок на оформление результатов контрольных мероприятий (составление акта). Суд считает, что ИФНС России в таком случае неправомерно увеличивает сроки на принудительное или судебное взыскание начисленного штрафа (например, Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2014 по делу N А78-7939/2014).
Доводы о несоблюдении срока составления акта могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании ст. 70 НК РФ, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со ст. 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам ст. 46 НК РФ (п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ N 57).
Вместе с тем Пленум ВАС РФ в п. 31 Постановления N 57 указал, что несоблюдение ИФНС России, в частности, срока оформления акта, не изменяет порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем сроки совершения этого действия учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ. То есть срок для взыскания штрафа будет рассчитан исходя из процессуальных сроков, предшествующих принятию решения о взыскании или обращению ИФНС России в суд с иском о взыскании штрафа, в той их продолжительности, которая установлена НК РФ (Письмо Минфина России от 14.01.2019 N 03-02-08/628). Если ИФНС России следовало оформить акт по ст. 101.4 НК РФ, речь идет о сроках, указанных в п. п. 1, 6, 10 ст. 101.4 и п. 2 ст. 70 НК РФ.
Следовательно, нарушая сроки совершения процессуальных действий, предшествующих вынесению решения о взыскании или обращению в суд о взыскании доначислений, ИФНС России сокращает срок на их возможное взыскание (п. п. 1, 3, 10 ст. 46 НК РФ). Если на момент вынесения решения о взыскании или обращения в суд с иском о взыскании ИФНС России пропустит срок для взыскания штрафа, суд признает такое решение незаконным или откажет в иске (п. 3 ст. 46 НК РФ).
Необходимо учесть, что решение о взыскании принимается, если общая сумма налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, подлежащая взысканию, превышает 3 000 руб. (абз. 2 п. 3 ст. 46 НК РФ).
Таким образом, пропуск срока на составление акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства РФ о налогах и сборах, предусмотренного п. 1 ст. 101.4 НК РФ, не изменяет порядок исчисления срока на принудительное взыскание налоговых санкций.
Вместе с тем срок для обращения в суд с заявлением о взыскании штрафа, пропущенный по уважительной причине, может быть восстановлен судом (п. 3 ст. 46, п. п. 2 и 3 ст. 48, п. 1 ст. 115 НК РФ) (Письмо ФНС России от 01.02.2018 N СА-4-7/1894@).
Необходимо обратить внимание, что в целях поддержки малого и среднего бизнеса в период распространения коронавирусной инфекции предпринят ряд мер, в частности (п. п. 4, 7 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 N 409):
- предельные сроки направления требования об уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов и принятия решения о взыскании налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов увеличиваются на шесть месяцев;
- до 31 мая 2020 г. включительно приостановлено течение сроков, предусмотренных ст. 101.4 НК РФ.
Кроме того, налоговые органы приостанавливают применение мер взыскания задолженности и соответствующих обеспечительных мер, установленных НК РФ, до 30.04.2020 (включительно) в отношении всех налогоплательщиков - юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (Письмо ФНС России от 03.04.2020 N ЕД-20-8/37@).
Задать вопрос можно тут
Написать или позвонить можно WhatsApp +79287768843
С уважением к вашему бизнесу,
Подписывайтесь на нас:
Поиск публикаций, размещенных на канале с 1 мая 2020 года можно осуществить в Яндекс Мессенджер на канале Уголок бухгалтера и аудитора
Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс