Возмещение покупателем поставщику транспортных расходов

by Elena Sushonkova
Возмещение покупателем поставщику транспортных расходов

Описание ситуации: У российской организации - поставщика заключен договор поставки с покупателем - иностранным контрагентом. По условиям договора расходы по транспортировке товара возложены на покупателя. При этом поставщик заключает все необходимые договоры перевозки товара. Покупатель компенсирует поставщику расходы на основании отдельно выставленного счета с приложением всех подтверждающих документов. Доставка товара осуществляется разными способами и разными контрагентами, а именно:

- смешанным транспортом: автомобильным транспортом по территории РФ, до пункта погрузки товара на судно для дальнейшей отправки контрагенту. При таком способе доставки привлекаются разные транспортные компании, как российские, так и иностранные, для оказания услуг на территории РФ (автомобильная перевозка) и за ее пределами (морская перевозка);

- смешанным транспортом: железнодорожным транспортом по территории РФ, до пункта погрузки товара на судно для дальнейшей отправки контрагенту. При таком способе доставки привлекаются разные транспортные компании, как российские для железнодорожных перевозок, так и иностранные для перевозок морским транспортом;

- автомобильным транспортом: из пункта отправления, расположенного на территории РФ, до пункта назначения, расположенного за пределами территории РФ, оказываемые как российскими, так и иностранными контрагентами;

- железнодорожным транспортом: из пункта назначения, расположенного на территории РФ, до пункта назначения, расположенного за пределами территории РФ, оказываемые РЖД.

Все первичные учетные документы в адрес продавца по вышеперечисленным расходам по доставке готовой продукции до покупателя выставляются поставщиками услуг и оплачиваются продавцом в разных валютах (рублях, долларах США, евро) и в будущем компенсируются покупателем в соответствии с условиями договора поставки.

Вопрос 1: В какой валюте должны выставляться счета продавцом покупателю для компенсации понесенных расходов по доставке продукции?

Ответ: В соответствии с п. 1, 2 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях. В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Статья 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусматривает требования к первичным учетным документам. Такие документы в настоящее время разрабатываются и утверждаются организацией самостоятельно.

Одним из реквизитов первичного учетного документа является величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (п. 5 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Запрета на указание в качестве единиц измерения иностранной валюты Закон N 402-ФЗ не содержит.

При этом законодательством не предусмотрено обязательного выставления контрагенту счета на оплату товаров (работ, услуг) по договору (в отличие от счета-фактуры). Соответственно, законодательные требования к счетам, по сути, отсутствуют. Если организация утверждает счет как первичный документ, то в нем должны быть обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Таким образом, российским законодательством не запрещается заключать договоры и выставлять счета на оплату товаров в иностранной валюте (при этом при расчетах и учете операций должны соблюдаться нормы валютного и бухгалтерского законодательства).

Следовательно, по нашему мнению, продавец вправе выставлять покупателю счета в любой валюте с учетом сложившихся взаимоотношений с покупателем.

Вопрос 2: Какие дополнительные соглашения к договору поставки должны подписать стороны, чтобы избежать нарушения валютного законодательства при получении компенсационных сумм от покупателя за транспортировку товара на валютный счет продавца и чтобы полученные суммы денежной компенсации не были квалифицированы как экспортная выручка?

Ответ: Договор поставки, к сожалению, нами к настоящему моменту не получен, поэтому мы можем предоставить только общие разъяснения по данному вопросу. При необходимости мы готовы проанализировать конкретный договор, заключенный предприятием.

В соответствии с п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно п. 1 ст. 510 ГК РФ доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях.

Следовательно, стороны договора поставки вправе по своему усмотрению определить порядок доставки товара.

Расходы по доставке товара могут быть включены в цену товара или компенсироваться покупателем без заключения между поставщиком и покупателем иных договоров и представления дополнительных документов. Иными словами, поставщик не подтверждает покупателю фактически понесенные расходы на доставку и не отчитывается о них. Компенсированные суммы в таком случае являются выручкой поставщика.

Доставка товара может быть осуществлена также с использованием агентского договора.

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В силу п. 1, 2 ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

То есть поставщик может действовать как агент и по поручению покупателя организовывать доставку товара. Денежные средства (за исключением агентского вознаграждения), поступившие агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров, не включаются в состав доходов агента (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Если стороны сочтут такой вариант хозяйственных отношений более приемлемым для себя, то соответствующие условия необходимо закрепить в отдельном договоре либо в дополнительном соглашении к договору поставки. В последнем случае договор будет смешанным и к отношениям сторон будут применяться в соответствующих частях правила о договоре поставки и об агентском договоре (п. 3 ст. 421 ГК РФ).

При этом агентские договоры, предусматривающие при осуществлении внешнеторговой деятельности вывоз с территории РФ или ввоз на территорию РФ товаров, являются, как и договоры поставки, предметом валютного контроля, что следует из подп. 5.1.1 п. 5.1 гл. 5Инструкции Банка России от 04.06.2012 N 138-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением".

Из п. 3 Информационного письма Банка России от 28.03.2013 N 42 следует:

"На основании подп. 5.1.1 и 5.1.3 п. 5.1 и п. 5.2 Инструкции N 138-И требования раздела II Инструкции N 138-И распространяются в том числе на агентские договоры, договоры комиссии, договоры поручения, заключенные между резидентами и нерезидентами и предусматривающие осуществление валютных операций, связанных с расчетами через счета резидентов, открытые в уполномоченных банках, и (или) через счета резидентов, открытые в банках-нерезидентах, если сумма обязательств по такому договору превышает в эквиваленте 50 тыс. долларов США на дату заключения договора (на дату заключения последних изменений (дополнений) к договору).

На основании п. 6 порядка заполнения паспорта сделки, приведенного в приложении 4 к Инструкции N 138-И, в графе 5 раздела 3 "Общие сведения о контракте" (форма 1 ПС) указывается общая сумма обязательства по договору. При этом под общей суммой обязательств по договору понимаются как денежные средства, являющиеся вознаграждением агента (комиссионера, поверенного), независимо от того, удерживается ли сумма вознаграждения либо подлежит перечислению, так и иные денежные средства, которые в соответствии с условиями договора подлежат перечислению агенту, комиссионеру, поверенному. В случае отсутствия в договоре информации для заполнения графы 5 при оформлении ПС в графе 5 проставляется символ "БС".

Таким образом, по нашему мнению, доставка товара покупателю возможна с использованием агентского договора, по которому поставщик является агентом.

Вопрос 3: В каком порядке принимаются к вычету суммы НДС по приобретенным у поставщиков - российских организаций услугам по доставке продукции, оказанным на территории РФ, если такая доставка осуществлена в отношении продукции, отгруженной на экспорт, в частности до порта погрузки?

Ответ: Согласно подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров. В целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ.

Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснил:

"На основании подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

При толковании указанных норм судам необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0 процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

В связи с этим налоговую ставку 0 процентов применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзацы первый - второй подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац пятый подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо".

Мнение ВАС РФ поддержали Минфин РФ (Письма от 01.02.2016 N 03-07-08/4526, от 15.07.2015 N 03-07-08/40497, от 03.06.2015 N 03-07-08/31993, от 17.10.2014 N 03-07-08/52436) и ФНС России (Письмо от 26.05.2016 N СД-4-3/9393@).

Следовательно, если товар предназначен для отгрузки на экспорт (т.е. пункт отправления находится на территории РФ, конечный пункт назначения - за ее пределами), то все перевозчики, в т.ч. доставляющие товар до порта погрузки, применяют ставку НДС 0%.

В соответствии с абз. 1 п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных п. 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Согласно подп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), должна быть указана налоговая ставка.

Если налоговая ставка указана неверно, что покупатель не сможет принять НДС к вычету. Применительно к рассматриваемой ситуации по услугам перевозчиков неверной будет ставка 18%.

Например, АС СЗО в Постановлении от 14.04.2016 N Ф07-1391/2016 по делу N А56-51251/2015 признал неправомерным применение вычетов НДС по ставке 18%, предъявленного экспедиторами, в обязанности которых входили организация доставки пустых контейнеров с терминала в Санкт-Петербурге на территорию завода в пгт Важины и перевозка контейнеров с территории завода в порт Санкт-Петербурга для дальнейшей погрузки на судно, порт назначения которого находится на территории иностранного государства. Суд установил, что порт Санкт-Петербурга являлся промежуточным пунктом следования товаров при их международной перевозке, поэтому услуги экспедиторов должны облагаться по ставке НДС 0%.

АС ДВО в Постановлении от 04.10.2016 N Ф03-4327/2016 по делу N А51-1939/2015 разъяснил следующее:

"...характер международной перевозки определяется конечным пунктом отправления или пунктом назначения товаров, который должен быть расположен за пределами РФ. Пункты отправления и пункты назначения должны определяться исходя из достижения цели перевозки (в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не исходя из того, на каком промежутке перевозки товара оказываются услуги отдельными контрагентами. Налогоплательщик вправе для организации международной перевозки и оказания транспортно-экспедиционных услуг при организации международной перевозки привлекать третьих лиц, которые в отношении оказанных ими в рамках международной перевозки услуг также применяют ставку 0%.

Учитывая, что налоговая ставка является установленным законом элементом налогообложения, обязательным для применения налогоплательщиками, суды обоснованно признали выставленные третьими лицами налогоплательщику счета-фактуры содержащими ненадлежащую налоговую ставку 18% и указали на невозможность использования их в качестве основания для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению".

Аналогичное мнение отражено в Постановлениях АС УО от 26.01.2015 N Ф09-9607/14 по делу N А60-16744/2014, от 13.05.2015 N Ф09-2566/15 по делу N А60-34868/2014, АС ВСО от 04.06.2015 N Ф02-1262/2015, Ф02-1612/2015 по делу N А19-9978/2014 и др.

Кроме того, данная позиция поддержана Верховным судом РФ: определения от 31.10.2016 N 307-КГ16-14261 по делу N А44-3715/2015, от 26.01.2016 N 304-КГ15-18260 по делу N А27-1682/2015, от 18.12.2015 N 304-КГ15-15989 по делу N А27-23873/2014 и пр.

Таким образом, применение организацией, поставляющей товар на экспорт, вычетов НДС, предъявленного перевозчиками этого товара по ставке 18%, является в настоящий момент серьезным налоговым риском.

Задать вопрос или заказать пособие можно тут

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Уже в продаже электронное методическое пособие "Все об уточненной налоговой декларации" автора Сушонковой Елены

Узнай, как правильно исправить ошибки в налоговых декларациях


Уже в продаже электронное методическое пособие "Все о счетах-фактурах" автора Сушонковой Елены

Узнай, как правильно исчислить налог на добавленную стоимость без ошибок в счетах-фактурах


Подписывайтесь на нас:

ВК Facebook Дзен Одноклассники Teletype

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс

ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ

Место оказания услуг по перевозке для целей НДС

В каких случаях местом реализации работ или услуг для целей НДС не признается территория РФ?

July 19, 2018
by Elena Sushonkova
Налоги и налогообложения