Налоги и налогообложения
May 17, 2019

По каким правилам налоговые органы проводят выездные проверки

Выездная налоговая проверка начинается с того, что ревизор предъявляет вам удостоверение и решение руководства налоговой инспекции провести проверку. Только после этого сотрудники инспекции получают доступ на вашу территорию (п. 1 ст. 91 НК).

Место проведения проверки

Выездную налоговую проверку инспекция проводит в помещении, которое предоставляет организация. Если у организации нет возможности предоставить необходимое помещение, проверка проводится по местонахождению налоговой инспекции. Это следует из пункта 1 статьи 89 НК.

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут:

Истребование документов у контрагентов

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут запросить документы (информацию) о проверяемой организации у ее контрагентов или иных лиц, которые располагают такими сведениями (п. 1 ст. 93.1 НК). Поскольку состав «иных лиц» в статье 93.1 НК не раскрывается, инспекция может запросить необходимые сведения у кого угодно. Например, у обслуживающих банков или сотрудников, работающих в организации (п. 12 письма ФНС от 13.09.2012 № АС-4-2/15309).

Конкретный перечень документов (информации) отражается в поручении об истребовании документов, форма которого утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.

В поручении об истребовании документов должно быть указано, в рамках какой проверки и по какой организации возникла необходимость в их получении (приложение 20 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628).

Поручение об истребовании документов инспекция, которая проводит выездную проверку, направляет не напрямую контрагенту проверяемой организации (иному лицу), а в инспекцию по месту учета данного контрагента (иного лица) (п. 3 ст. 93.1 НК). В свою очередь инспекция по месту учета контрагента (иного лица) в течение пяти рабочих дней с момента получения поручения выставляет контрагенту (иному лицу) требование о представлении документов (информации), указанных в поручении. Дополнительно к требованию о представлении документов (сведений) должна быть приложена копия поручения. Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 93.1 и пунктом 6 статьи 6.1 НК.

Если контрагент (иное лицо) и проверяемая организация состоят на учете в одной налоговой инспекции, то инспекция самостоятельно направляет требование о представлении документов (информации) контрагенту (иному лицу). При этом поручение об истребовании документов (информации) не оформляется (п. 5 Порядка, утв. приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628).

Получив требование о представлении документов (информации), контрагент проверяемой организации в течение пяти рабочих дней должен исполнить его или сообщить, что не располагает истребуемыми документами (сведениями) (абз. 1 п. 5 ст. 93.1 НК).

Если контрагент проверяемой организации не успевает представить документы вовремя, он может направить в инспекцию ходатайство с просьбой продлить срок (абз. 2 п. 5 ст. 93.1 НК).

Представить документы по требованию инспекции контрагент проверяемой организации должен в общем порядке по правилам статьи 93.1 НК.

Если контрагент не исполнит (несвоевременно исполнит) требование инспекции о представлении сведений, то его могут привлечь к налоговой и административной ответственности.

Ситуация: когда и как проводится встречная налоговая проверка

Встречные налоговые проверки проводятся для того, чтобы получить необходимые документы или информацию об организации (заключенных с нею сделках) от других лиц, располагающих такими сведениями. Получив эти сведения, инспекция сверяет их с данными, которые отражены в документах проверяемой организации.

Непосредственно понятия «встречная налоговая проверка» в Налоговом кодексе РФ нет. То есть она не является самостоятельным видом проверок и проводится как одно из мероприятий налогового контроля:

  • при проведении выездной (камеральной) проверки налогоплательщика;
  • после окончания выездной (камеральной) проверки в период рассмотрения материалов налоговой проверки.

Это следует из положений пункта 1 статьи 93.1 НК.

Таким образом, встречная проверка может быть проведена при одновременном выполнении двух условий:

– инспекция проверяет налогоплательщика, сведения о котором она намерена получить у его контрагента;

– контрагент располагает сведениями, которые необходимы инспекции.

Цели встречных проверок:

  • доказать реальность операций, которые совершались проверяемой организацией;
  • подтвердить законность происхождения документов;
  • уточнить соответствие учетных данных (например, доходов и расходов) у сторон – участниц сделок.

На практике встречная проверка сводится к тому, что инспекция запрашивает у контрагента проверяемой организации необходимые ей документы. Порядок истребования документов у контрагентов при проведении встречных проверок определен статьей 93.1 НК. Этот порядок не содержит ограничений:

  • ни по срокам проведения встречных проверок;
  • ни по количеству налоговых периодов, которые могут быть охвачены такой проверкой;
  • ни по количеству повторных встречных проверок.

Таким образом, в ходе встречных проверок налоговые инспекции могут запрашивать у контрагентов любые документы по любым налогам за любые периоды.

Решение инспекции по результатам встречной проверки контрагенту не вручается. Полученные от него сведения остаются в материалах проверки, которая проводилась в отношении другой организации (сведения о которой запрашивались).

Ситуация: какие документы в ходе выездной налоговой проверки инспекция вправе запрашивать у контрагентов проверяемой организации

Налоговое законодательство не ограничивает состав и количество документов, которые налоговая инспекция может запросить у контрагентов проверяемой организации.

Оговорка «у контрагентов или иных лиц», которая содержится в пункте 1статьи 93.1 НК, означает, что налоговая инспекция не ограничена и в источниках получения дополнительных сведений. Таким образом, в ходе выездной проверки инспекция может запрашивать любые сведения, касающиеся деятельности проверяемой организации, а также ее конкретных сделок. При этом запросы о представлении сведений, необходимых для налогового контроля, могут быть направлены не только контрагентам проверяемой организации, но и другим лицам, которые располагают такой информацией. Сведения об организации включают в себя, в частности, информацию о наименовании организации, ее местонахождении, ИНН, КПП, руководителе, уполномоченных представителях, о деятельности организации и ее статусе. Информация о конкретной сделке может включать в себя данные о сторонах этой сделки, ее предмете и условиях совершения. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина от 23.11.2009 № 03-02-07/1-519от 02.05.2007 № 03-02-07/1-209ФНС от 30.09.2014 № ЕД-4-2/19869.

Следует отметить, что по запросам налоговых инспекций контрагенты обязаны представлять только те документы (сведения), которые непосредственно касаются деятельности проверяемой организации. К таким документам могут относиться и внутренние документы контрагента, если в них содержится информация о его взаимоотношениях с проверяемой организацией. Например, приказы о командировании в эту организацию сотрудников контрагента или штатные расписания, из которых можно сделать вывод, что контрагент располагает персоналом для выполнения обязательств по договорам, заключенным с проверяемой организацией. Такой вывод подтверждается письмом Минфина от 09.10.2012 № 03-02-07/1-246.

Требовать документы (сведения), не относящиеся к деятельности проверяемой организации, инспекция не вправе. Например, организация не обязана информировать инспекцию о деятельности другой организации, которая является ее контрагентом, но не является объектом налоговой проверки. Или о поставщиках товаров, реализованных организацией контрагенту, в отношении которого проводится проверка. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода. Суды отказывают инспекциям во взыскании штрафов, если организация не представила такую информацию, а инспекция привлекла ее к ответственности по статье 129.1 НК (см., например, определение ВАС от 09.03.2011 № ВАС-1965/11, постановления ФАС Дальневосточного округа от 28.03.2011 № Ф03-930/2011, Северо-Западного округа от 24.01.2011 № А56-14074/2010от 06.12.2010 № А56-13035/2010).

Ответственность за непредставление сведений

Внимание: если организация не исполнит (несвоевременно исполнит) требование инспекции о представлении документов или информации, ее могут привлечь к налоговой и административной ответственности (п. 6 ст. 93.1 НКст. 2.1 КоАП).

Налоговая ответственность наступает, если контрагент проверяемой организации:

  • не представил сведения о ней в установленный срок;
  • отказался представить документы о ее деятельности;
  • представил документы с заведомо недостоверными сведениями.

В этих случаях контрагента оштрафуют на основании пункта 2 статьи 126 НК. Размер штрафа – 10 000 руб.

Кроме того, за неисполнение (несвоевременное исполнение) требования о представлении документов по заявлению налоговой инспекции суд может применить к должностным лицам организации (например, к ее руководителю) административную ответственность в виде штрафа на сумму от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).

Допрос свидетелей

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут допрашивать свидетелей. В качестве свидетеля они вправе вызвать любого, кому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проводимой проверки (п. 1 ст. 90 НК). Исключение составляют:

  • лица, которые в силу своего малолетнего возраста или имеющихся у них физических или психических недостатков, не могут правильно воспринимать обстоятельства, представляющие интерес для проверяющих (например, дети до 14 лет, глухие, слепые, глухонемые, психически нездоровые лица);
  • лица, которые в силу специфики своей деятельности располагают сведениями, составляющими их профессиональную тайну (например, адвокаты, аудиторы, нотариусы).

Об этом говорится в пункте 2 статьи 90 НК.

По общему правилу допросы свидетелей проходят в налоговой инспекции. Однако по своему усмотрению проверяющие могут допросить свидетеля и по месту его пребывания. Например, если свидетель не может самостоятельно явиться в инспекцию по причине болезни, старости или инвалидности. Это следует из положений пункта 4 статьи 90 НК.

Чтобы вызвать свидетеля для дачи показаний, проверяющие направляют в его адрес уведомление по форме, утвержденной приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.

Все показания свидетеля заносятся в протокол, форма которого утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628 (п. 1 ст. 90 НК).

Отказаться от дачи показаний свидетель может только в случаях, предусмотренных законодательством (п. 3 ст. 90 НК). Например, свидетель вправе не давать показания против самого себя, своего супруга и близких родственников (ч. 1 ст. 51 Конституции).

Перед допросом проверяющие обязаны предупредить свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу ложных показаний. О том, что свидетель предупрежден, в протоколе делается соответствующая отметка, которая удостоверяется подписью свидетеля (п. 5 ст. 90 НК).

Кроме того, в протоколе проверяющие должны указать следующие сведения:

  • номер и наименование протокола;
  • место и дату допроса;
  • время начала и окончания допроса;
  • должность, Ф.И.О. лица, составившего протокол;
  • Ф.И.О. каждого лица, участвовавшего в допросе или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком;
  • содержание и последовательность проведения допроса;
  • выявленные факты и обстоятельства.

Такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 99 НК. Протокол проверяющие составляют на русском языке (п. 1 ст. 99 НК).

В конце допроса свидетель и все присутствующие вправе ознакомиться с протоколом и внести в него замечания (п. 3 ст. 99 НК). После этого все участники допроса должны поставить свои подписи на протоколе (п. 4 ст. 99 НК). Инспекторы обязаны представить свидетелю копию протокола допроса лично под расписку. Если свидетель откажется от копии, сведения об этом внесут в протокол (п. 6 ст. 90 НК).

Свидетеля, давшего показания, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

Использование протокола свидетельских показаний

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства протокол свидетельских показаний, составленный с нарушениями

Нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). В НК четко предусмотрено, какие сведения должны быть отражены в протоколе свидетельских показаний. Из положений статьи 99НК можно сделать вывод о том, что отсутствие тех или иных сведений в протоколе, предусмотренных НК, является основанием для непринятия протокола в качестве доказательства. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого вывода. В частности, суды признавали недопустимыми доказательствами протоколы свидетельских показаний из-за отсутствия в них:

Ситуация:  может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства протокол свидетельских показаний. Протокол составлен сотрудником инспекции, который не принимал участия в налоговой проверке

Да, может.

Допрашивать свидетелей вправе должностные лица налоговой инспекции (п. 5 ст. 90 НК). При этом законодательство не уточняет, что указанные лица должны принимать участие в налоговой проверке. Таким образом, провести допрос и составить протокол могут не только проверяющие, но и другие сотрудники инспекции. Такой протокол инспекция вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства протокол свидетельских показаний. Протокол составлен сотрудником органов внутренних дел

В качестве доказательства могут использоваться только протоколы допроса, составленные сотрудниками ОВД в рамках совместной налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). Сотрудники ОВД вправе проводить допросы в рамках оперативно-разыскных мероприятий (п. 1 ст. 6 Закона от 12.08.1995 № 144-ФЗ). Однако при проведении и оформлении допросов они руководствуются Законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ, который не учитывает особенности проведения допроса, предусмотренные статьями 90 и 99 НК. Исходя из этого, можно сделать вывод, что инспекция не вправе использовать в качестве доказательств протоколы свидетельских показаний, составленные сотрудниками ОВД. Такие протоколы не соответствуют нормам налогового законодательства. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, определения ВАС от 07.05.2008 № 5948/08от 12.09.2007 № 11096/07, постановления ФАС Московского округа от 27.01.2010 № КА-А4041/15360-09от 28.04.2009 № КА-А40/2372-09Северо-Западного округа от 21.05.2009 № А42-5547/2008).

Вместе с тем, из указанного правила имеется исключение. Если в организации проводится совместная налоговая проверка, в рамках которой сотрудники ОВД проводят допросы, то протоколы свидетельских показаний, полученные по итогам таких допросов, инспекция сможет приобщить к материалам налоговой проверки и использовать их в качестве доказательства (абз. 2 п. 14 Инструкции о порядке взаимодействия, утв. приказом МВД и ФНС от 30.06.2009 № 495/ММ-7-2-347).

Ситуация: вправе ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства протокол свидетельских показаний. Протокол составлен после окончания срока налоговой проверки

В качестве доказательств могут использоваться только протоколы свидетельских показаний, составленные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, ответ на этот вопрос зависит от того, на каком эта��е налоговой проверки инспекция допросила свидетеля и составила протокол.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

Если инспекция допрашивает свидетелей в рамках выездной налоговой проверки, срок проведения которой ограничен (ст. 8889 НК), то протокол свидетельских показаний, оформленный за пределами установленных сроков, использовать в качестве доказательства инспекция не вправе. Арбитражная практика подтверждает правомерность такого вывода (см., например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 26.05.2009 № Ф03-2248/2009, Поволжского округа от 11.03.2009 № А12-17314/07от 05.02.2008 № А65-19109/07).

Однако инспекция вправе допрашивать свидетелей в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Такие мероприятия имеют непосредственное отношение к налоговой проверке (камеральной, выездной), но проводятся за пределами сроков, отведенных на проверки. В качестве дополнительных мероприятий инспекции, в частности, могут допрашивать свидетелей (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК). Порядок проведения такого допроса аналогичен общему порядку, который изложен в статье 90НК. Таким образом, инспекция может допросить свидетелей за пределами срока налоговой проверки. В этом случае протокол свидетельских показаний, оформленный за пределами срока налоговой проверки, инспекция вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов проверки.

Ответственность свидетелей

Внимание: за неявку для дачи показаний или за уклонение от явки без уважительных причин свидетель может быть привлечен к налоговой ответственности. Размер штрафа составляет 1000 руб. (ст. 128 НК).Внимание: за неправомерный отказ от дачи показаний либо за дачу ложных показаний свидетель может быть привлечен к налоговой ответственности. Размер штрафа составляет 3000 руб. (ст. 128 НК).

Назначение экспертизы

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие вправе назначить экспертизу. Она проводится, если для разъяснения вопросов, возникающих в ходе проверки, требуются специальные познания в науке, технике, искусстве или ремесле. Например, если нужно определить, соответствуют ли материалы, используемые организацией, технологии, которую она применяет. Об этом говорится в пункте 1статьи 95 НК.

Назначает экспертизу сотрудник инспекции, проводящий выездную налоговую проверку. Для этого он выносит постановление, формакоторого утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628. В постановлении указываются:

  • основание для назначения экспертизы;
  • фамилия эксперта;
  • организация, в которой должна быть проведена экспертиза;
  • вопросы, поставленные перед экспертом;
  • материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Об этом сказано в пункте 3 статьи 95 НК.

Сотрудник инспекции, который вынес постановление о назначении экспертизы, обязан ознакомить с этим постановлением представителей организации и разъяснить им их права (п. 6 ст. 95 НК). Так, инспектор, назначивший экспертизу, обязан сообщить о том, что организация может:

  • заявить отвод эксперту;
  • потребовать назначения эксперта из лиц, указанных организацией;
  • предложить дополнительные вопросы для получения по ним экспертного заключения;
  • присутствовать с разрешения инспектора при производстве экспертизы и давать пояснения эксперту;
  • знакомиться с заключением эксперта.

Об этом говорится в пункте 7 статьи 95 НК.

Эта информация отражается в протоколе, который подтверждает, что организация ознакомлена с постановлением о назначении экспертизы и со своими правами (п. 6 ст. 95 НК). Форма протокола утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.

Экспертное заключение

Экспертное заключение (сообщение эксперта о невозможности дать заключение) инспекция должна предъявить проверяемой организации. В ответ организация вправе:

  • дать свои пояснения;
  • заявить возражения;
  • попросить о постановке дополнительных вопросов эксперту;
  • попросить о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Об этом говорится в пункте 9 статьи 95 НК.

Дополнительная и повторная экспертиза

Инспекция вправе назначить:

  • дополнительную экспертизу, если первичное заключение эксперта недостаточно полно и ясно. Проведение дополнительной экспертизы поручается тому же или другому эксперту;
  • повторную экспертизу, если первичное заключение эксперта выглядит необоснованным или вызывает сомнения в правильности. Проведение повторной экспертизы поручается другому эксперту.

Порядок документального оформления дополнительной или повторной экспертизы – такой же, как и при назначении первичной экспертизы. Об этом сказано в пункте 10 статьи 95 НК.

Эксперта, давшего заключение, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

Использование экспертного заключения

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. Постановление о проведении экспертизы отсутствует

Нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

При назначении экспертизы сотрудник инспекции, осуществляющий выездную налоговую проверку, обязан вынести постановление о ее проведении (п. 3 ст. 95 НК) и ознакомить с ним проверяемую организацию (п. 6 ст. 95 НК). Неисполнение указанных требований дает основания полагать, что заключение эксперта по итогам проведенной экспертизы получено с нарушением НК. Поэтому инспекция не вправе использовать в качестве доказательства результаты экспертизы, проведенной без соответствующего постановления. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС от 24.03.2008 № 4093/08постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.12.2007 № А29-656/2007).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. Инспекция не ознакомила организацию с постановлением о назначении экспертизы и (или) не разъяснила ее права

Нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

При назначении экспертизы сотрудник инспекции, осуществляющий выездную налоговую проверку, обязан вынести постановление о ее проведении (п. 3 ст. 95 НК), ознакомить с ним представителей проверяемой организации и разъяснить им их права в связи с назначением экспертизы (п. 6 ст. 95 НК). Неисполнение указанных требований дает основания полагать, что заключение эксперта по итогам проведенной экспертизы получено с нарушением НК. При таких обстоятельствах инспекция не вправе использовать в качестве доказательства результаты экспертизы, назначенной (проведенной) без ведома организации. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.2009 № А63-2530/2009Уральского округа от 11.08.2009 № Ф09-5758/09-С2, Западно-Сибирского округа от 29.07.2009 № Ф04-4498/2009(11788-А03-41)от 04.03.2009 № Ф04-1211/2009(1530-А81-34)).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. Инспекция назначила экспертизу после окончания срока выездной проверки

Да, может, но при условии, что экспертиза назначена в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

Если инспекция назначает экспертизу в рамках выездной проверки, срок проведения которой ограничен (ст. 89 НК), заключение, полученное по итогам экспертизы, которая была назначена за пределами установленного срока, нельзя использовать в качестве доказательства. Арбитражная практика подтверждает правомерность такого вывода (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 03.04.2009 № А55-5439/2008Западно-Сибирского округа от 29.07.2008 № Ф04-4594/2008(8820-А03-31)).

Однако инспекция может назначить экспертизу в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Такие мероприятия имеют непосредственное отношение к выездной проверке, но проводятся за пределами срока, отведенного на проверку. В качестве дополнительных мероприятий инспекция, в частности, может назначить экспертизу (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК). Порядок ее назначения и проведения аналогичен общему порядку, который изложен в статье 95 НК. Таким образом, инспекция может назначить экспертизу за пределами срока выездной проверки. В этом случае заключение эксперта инспекция вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов проверки.

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. В постановлении о назначении экспертизы не указана фамилия эксперта

В качестве доказательства инспекция может использовать заключения только тех экспертов, фамилии которых ей неизвестны по объективным причинам.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). В постановлении о назначении экспертизы, в частности, должна быть указана фамилия эксперта (п. 3 ст. 95 НК). Отсутствие этой информации в постановлении нарушает права организации, предусмотренные пунктом 7статьи 95 НК, в частности, ее право на участие в выборе эксперта. Таким образом, если в постановлении о назначении экспертизы отсутствует фамилия эксперта (при условии, что она заранее известна инспекции), то результаты экспертизы инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС от 13.08.2008 № 9897/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2008 № Ф04-2346/2008(3418-А27-41)от 29.07.2008 № Ф04-4594/2008(8820-А03-31)Северо-Кавказского округа от 13.10.2009 № А63-2530/2009).

Вместе с тем, возможны случаи, когда на момент принятия постановления о назначении экспертизы инспекции по объективным причинам неизвестна фамилия эксперта. Например, если в период отпусков в экспертной организации нельзя заранее определить, кто именно будет проводить экспертизу. В этом случае сведения о фамилии эксперта в постановлении о назначении экспертизы могут отсутствовать. Если впоследствии (до проведения экспертизы) инспекция сообщит фамилию эксперта организации, то ее право на участие в выборе эксперта нарушено не будет. В таком случае, несмотря на отсутствие фамилии эксперта в постановлении о назначении экспертизы, использование инспекцией заключения эксперта при рассмотрении результатов налоговой проверки будет обоснованным. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2009 № А42-4828/2008).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. Экспертизу провел один эксперт, а в постановлении о назначении экспертизы указана фамилия другого

Нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). В постановлении о назначении экспертизы должна быть указана фамилия эксперта (п. 3 ст. 95 НК). Отсутствие или неверное указание этой информации нарушает права организации, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК, в частности, ее право на участие в выборе эксперта. Таким образом, если в постановлении о назначении экспертизы значится фамилия одного эксперта, а фактически ее провел другой эксперт, то заключение по итогам экспертизы, считается полученным с нарушением НК. Такое заключение инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.05.2009 № А15-1780/2008).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение, данное не экспертом, а специалистом

Нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). В ходе налоговой проверки инспекция вправе назначать экспертизу, по итогам проведения которой заключение выдает эксперт(ст. 95 НК). Помимо этого, в ходе налоговой проверки инспекция вправе привлекать специалистов(ст. 96 НК). Специалист, в отличие от эксперта, не проводит исследований, не дает заключений, а только содействует проведению налоговой проверки, давая пояснения. Исходя из этого, можно сделать вывод, что если заключение по результатам экспертизы дал специалист, а не эксперт, то такое заключение инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки, так как оно получено с нарушением НК. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность такого вывода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 27.07.2009 № Ф09-5320/09-С3Западно-Сибирского округа от 27.07.2009 № Ф04-4105/2009(10368-А03-49), Поволжского округа от 18.09.2008 № А57-4045/08от 09.09.2008 № А57-365/08-33).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта. Экспертиза назначена сотрудниками органов внутренних дел

Да, может, но при условии, что такая экспертиза назначена сотрудником ОВД в рамках совместной налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). Сотрудники органов внутренних дел вправе назначать и проводить экспертизу в рамках оперативно-розыскных мероприятий (п. 5 ст. 6 Закона от 12.08.1995 № 144-ФЗ). Однако при проведении и назначении экспертизы они руководствуются Законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ, который не учитывает особенности проведения экспертизы, предусмотренные статьей 95 НК. Исходя из этого, можно сделать вывод, что инспекция не вправе использовать в качестве доказательства заключение эксперта, которое дано по итогам экспертизы, назначенной сотрудниками ОВД. Такое заключение эксперта не соответствует нормам налогового законодательства. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2009 № А56-35834/2008от 10.03.2009 № А56-22417/2008).

Вместе с тем, из указанного правила имеется исключение. Если в организации проводится совместная налоговая проверка, в рамках которой сотрудники ОВД назначают экспертизу, то ее результаты инспекция сможет приобщить к материалам налоговой проверки и использовать их в качестве доказательства (абз. 2 п. 14 Инструкции о порядке взаимодействия, утв. приказом МВД и ФНС от 30.06.2009 № 495/ММ-7-2-347). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 18.01.2006 № А68-АП-476/10-04).

Привлечение специалиста

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь специалиста. Его участие необходимо, когда требуются специальные знания (навыки) для целей налоговой проверки. Специалист не проводит исследований и не дает заключений, он дает пояснения или выполняет работы, требующие специальных навыков (например, делает замеры). Привлеченный специалист не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки. Это следует из пункта 1 статьи 96 НК.

Специалиста, который привлечен для участия в налоговой проверке, инспекция вправе допросить в качестве свидетеля (п. 3 ст. 96 НК).

Инспекция привлекает специалиста на договорной основе (п. 1 ст. 96 НК). Выносить отдельное решение о привлечении специалиста и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство не содержит.

Специалиста, участвующего в проверке, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).

Ситуация: в каких случаях инспекция обязана привлекать к участию в налоговой проверке специалистов

Чтобы не поставить под сомнение свои выводы, инспекция обязана привлекать специалистов, если для производства определенных действий необходимы специальные знания.

Перечень случаев, когда инспекция в ходе налоговой проверки может привлекать специалистов, пунктом 1 статьи 96 НК не определен. Из этого можно сделать вывод, что вопрос о привлечении специалистов инспекция решает по своему усмотрению.

Вместе с тем, в арбитражной практике сложился иной подход. По мнению некоторых судов, если в ходе налоговой проверки для производства определенного действия (например, замера площади, определения количества добытых полезных ископаемых, проведения анализа топлива) нужны специальные знания (навыки), то инспекция обязана воспользоваться своим правом и привлечь специалиста. Если инспекция проводит соответствующие действия самостоятельно, без привлечения специалиста, то выводы проверяющих не признаются допустимыми доказательствами, которые могут быть использованы ими при рассмотрении материалов проверки (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2009 № А56-32773/2008Центрального округа от 12.03.2007 № А35-1683/06-С8).

Привлечение переводчика

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь переводчика (п. 1 ст. 97 НК). Его участие необходимо, когда для целей налоговой проверки требуются знания иностранного или специального языка (например, языка глухонемых). Привлеченный переводчик не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки. Это следует из пункта 2 статьи 97 НК.

Инспекция привлекает переводчика на договорной основе для выполнения конкретных действий (п. 1 ст. 97 НК). Выносить отдельное решение о привлечении переводчика и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство не содержит.

Ситуация: в каких случаях инспекция обязана привлекать переводчиков для участия в налоговой проверке

Чтобы не поставить под сомнение свои выводы, инспекция обязана привлекать переводчиков, если для верной оценки ситуации требуются знания иностранного языка.

Перечень случаев, когда инспекция в ходе налоговой проверки может привлекать переводчиков, пунктом 1 статьи 97 НК не определен. Из этого можно сделать вывод, что вопрос о привлечении переводчика инспекция решает по своему усмотрению.

Вместе с тем, в арбитражной практике сложился иной подход. По мнению некоторых судов, если в ходе налоговой проверки для верной оценки ситуации требуются знания специального языка (например, для перевода документов), то инспекция обязана воспользоваться своим правом и привлечь переводчика (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.07.2009 № А33-11586/08, Московского округа от 15.06.2009 № КА-А40/5288-09от 01.04.2009 № КА-А40/1328-09от 05.02.2009 № КА-А40/13283-08Западно-Сибирского округа от 13.10.2008 № Ф04-6232/2008(13382-А75-40)).

Инвентаризация имущества

При необходимости в ходе выездной налоговой проверки инспекция может инвентаризировать имущество проверяемой организации (п. 13 ст. 89 НК). Налоговое законодательство не уточняет, в каких случаях возникает такая необходимость, поэтому вопрос о проведении инвентаризации проверяющие решают по своему усмотрению.

Порядок проведения инвентаризации в ходе налоговой проверки Налоговым кодексом не установлен. Он определен в положении, которое утверждено приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.

Инспекторы должны подсчитать, взвесить и обмерить имущество. Для этого организация обязана выделить сотрудников и необходимый инвентарь (п. 2.7 Положения). Отказывать инспекции нельзя (п. 25приложения к письму ФНС от 07.07.2016 № СА-4-7/12211). Верховный суд подтвердил правомерность таких требований (решение от 24.11.2015 № АКПИ15-1111апелляционное определение от 25.02.2016 № АПЛ16-25).

Документальное оформление

Инспекция инвентаризирует имущество проверяемой организации на основе распоряжения, форма которого утверждена приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39. Распоряжение издает руководитель (заместитель руководителя) инспекции, в которой организация состоит на учете (как по своему местонахождению, так и по местонахождению недвижимого имущества или транспортных средств) (п. 1.2 положения, утв. приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).

В распоряжении руководитель инспекции (его заместитель) указывает:

  • наименование проверяемой организации, ее адрес;
  • состав инвентаризационной комиссии во главе с ее председателем;
  • имущество, подлежащее инвентаризации, и его местонахождение;
  • сроки проведения инвентаризации;
  • причина проведения налоговой инвентаризации.

Это следует из приложения 1 к положению, утвержденному приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.

Перечень инвентаризируемого имущества

В рамках выездной налоговой проверки инспекция вправе проинвентаризировать следующие виды имущества:

  • основные средства;
  • нематериальные активы;
  • финансовые вложения;
  • производственные запасы;
  • готовую продукцию;
  • товары;
  • прочие запасы;
  • денежные средства;
  • кредиторскую задолженность;
  • иные финансовые активы.

Об этом говорится в пункте 3 положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.

Конкретный перечень имущества, в отношении которого инспекция будет проводить инвентаризацию, устанавливает руководитель инспекции (его заместитель) и отражает это в распоряжении (п. 2.1положения, утв. приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).

Обязанности инвентаризационной комиссии

В ходе проведения инвентаризации в рамках выездной налоговой проверки члены инвентаризационной комиссии обязаны:

Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, в которых хранятся ценности, на время своего отсутствия члены комиссии вправе опечатать (п. 2.11 положения, утв. приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).

По итогам инвентаризации составленные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, а также материально-ответственные лица со стороны организации. В конце каждой описи материально-ответственные лица также должны дать расписку в том, что они присутствовали при проверке имущества, и об отсутствии (наличии) каких-либо претензий к членам комиссии (п. 2.10 положения, утв. приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).

Результаты инвентаризации

На основании составленных описей председатель инвентаризационной комиссии составляет ведомость результатов инвентаризации, формакоторой утверждена приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39. Впоследствии результаты инвентаризации имущества отражаются в акте налоговой проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки. Об этом говорится в пункте 5.1 положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.

Ситуация: вправе ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства результаты инвентаризации, проведенной с нарушениями

Нет, не вправе.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК). Порядок проведения инвентаризации в ходе налоговой проверки определен в положении, которое утверждено приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39. Указанное положение разработано и утверждено во исполнение НК (абз. 1 приказа Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39). Из этого следует, что если при проведении инвентаризации инспекция нарушила требования Положения, то результаты инвентаризации не могут быть использованы в качестве доказательства при рассмотрении материалов проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 19.10.2006 № Ф09-9269/06-С1Северо-Кавказского округа от 24.06.2003 № Ф08-2112/2003-790А).

Задать вопрос можно тут

Написать или позвонить можно WhatsApp +79287768843

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Подписывайтесь на нас:

Дзен Teletype Телеграмм

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы Жизненные ситуации - готовое решение для предпринимателей

ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ

Как подготовиться к началу налоговой проверки?

Когда проводятся повторные налоговые проверки

Многочисленные мероприятия налоговой проверки суд посчитал достаточным основанием для ее продления