Проявляем должную осмотрительность

Теория

Должная осмотрительность, на мой взгляд, является частным по отношению к понятию Due Diligence, представляющего собой процедуры комплексной юридической, а часто также финансовой и бухгалтерской оценки объекта инвестирования, включающая в себя оценку инвестиционных рисков, независимую оценку объекта инвестирования, всестороннее исследование деятельности компании, комплексную проверку её финансового состояния и положения на рынке, а также это еще и проверка контрагентов по сделке в целях оценки возможности реального исполнения сделки контрагентом и минимизации юридических и финансовых рисков.

Проявление должной осмотрительности хотя формально и предполагает те же цели, но в значительной степени связано с необходимостью защитить компанию от претензий налоговых органов.

Формально понятие должной осмотрительности ведет свою историю с постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", однако в самом постановлении самого определения понятия нет.

Пунктом 5 постановления установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать следующие обстоятельства:

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Широко известное понятие "дробление бизнеса" также является частным случаем получения необоснованной налоговой выгоды, при определении которой налоговые органы по сути руководствуются все теми же обстоятельствами, описанными в постановлении ВАС РФ.

Основываясь на описании обстоятельств, которые могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды, а также с учетом принятых позднее судебных актах, письмах Минфина РФ и ФНС РФ, налоговые органы имеют значительную практику по оспариванию и признанию сделок недействительными, что влечет перерасчет сумм налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, с начислением штрафов и пени.

В своем постановлении ВАС РФ указал, что:

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Собственно так и родилось понятие должной осмотрительности, которое со временем обрастало все большими подробностями.

Если работа налоговых органов заключается в поиске в деятельности и действиях компаний, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность признаков получения необоснованной налоговой выгоды, то работа корпоративных юристов, бухгалтеров и финансистов заключается в том, чтобы доказать, что получение налоговой выгоды при осуществлении предпринимательской деятельности не являлось целью той или иной сделки.

Соответственно, юристы, бухгалтеры и финансисты должны проверять контрагентов, собирать информацию, подтверждающую реальность сделок и оценить их в совокупности.

Проявляя должную осмотрительность необходимо действовать от обратного, то есть собирать доказательства, которые исключали бы соответствие сделок и оргиназиций критериям, изложенным в ряде писем ФНС, например, некоторые критерии изложены ФНС еще в 2007 году для проведения выездных проверок (приказ ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@). Такие доказательства должны подтверждать:

что контрагент создан (зарегистрирован) задолго до совершения хозяйственной операции;
что участники сделки (сделок) не являются взаимозависимыми;
что сделка (сделки) являются обычными хозяйственными сделками, а в противном случае, что нестандартная разовая сделка будет экономически целесообразной;
что контрагенты не нарушали налоговое законодательство в прошлом и, соответственно, не привлекались к ответственности;
что осуществление хозяйственной операции не по месту нахождения вызвано объективными обстоятельствами или характерно для соответствующего вида сделки (сделок);
что осуществление расчетов с использованием одного банка является случайностью, например, вероятность претензий, когда одним банком будет ПАО Сбербанк гораздо ниже, чем когда расчеты обеих сторон осуществляются в ГазТрансНефтьАлмазБанка в Новом Уренгое;
что осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций вызвано характером сделок, например, с привлечением субисполнителей и субподрядчиков;
что использование посредников при осуществлении хозяйственных операций экономически целесообразно, с учетом, например, опыта и знаний посредника, без которых субъект не мог бы добиться определенных экономических результатов.

Due Diligence в целом и должная осмотрительность в частности крайне полезны не только в предпринимательской деятельности, но и на бытовом уровне, когда необходимо удостовериться, что продавец квартиры или автомобиля, подрядчик по ремонту квартиры или строительству дачи не исчезнет через пару дней за горизонтом, прихватив с собой ваши деньги.

Практика

Как проявить должную осмотрительность на практике?

Получение информации от контрагента

Кажется, что это самое очевидное, но на практике не всегда выполняемое, а именно у контрагента необходимо запросить информацию:

Копии учредительных документов (действующая редакция устава и изменений к нему, при наличии, а также решение (протокол) о создании);
Копии регистрационных документов (свидетельство и/или лист записи в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) о создании, свидетельство о постановке на налоговый учет, листы записи об адресе и/или участниках, если они изменялись по сравнению с первоначальными документами о регистрации);
Копии документов, подтверждающих полномочия лица, действующего от имени юридического лица (решение (протокол) о назначении директора и лист записи ЕГРЮЛ о внесении изменений, если единоличный исполнительный орган менялся с момента регистрации юридического лица, а также (не вместо, а дополнительно) копия доверенности представителя, если сделка совершается представителем);
Копия документов, подтверждающих нахождение юридического лица по адресу регистрации (выписка из ЕГРН о праве собственности или копия договора аренды (в идеале с копиями платежных поручений об оплате арендной платы)).

На что необходимо обратить внимание в документах:

Необходимость одобрения сделки и порядок его оформления или порядок продажи доли или акций компании;
Полномочия лица заключающего сделку (срок действия полномочий директора или представителя, оформление доверенности на представителя неуполномоченным лицом, отсутствие полномочий на совершение сделки и т.п.);
Возможность исполнения сделки с учетом видов деятельности и целей создания юридического лица;
Соответствие представленной контрагентом и полученной самостоятельно информации.

Самостоятельное получение информации о контрагенте

Для получения объективной информации о контрагенте, возможности совершения и исполнения им конкретной сделки и проверке достоверности представленной им информации необходимо приложить немного усилий.

Мой личный чек-лист проверки контрагентов часто зависит от конкретной сделки, но выглядит примерно следующим образом:

Общая оценка контрагента

Есть достаточно много ресурсов, которые позволяют провести комплексную оценку контрагентов. Как правило, большинство из них содержат данные, полученные из открытых ресурсов, но объединены в удобной форме, позволяющей сделать определенные выводы и, при необходимости, продолжить предметное исследование.

Надо признать, что данные, размещенные в таких базах данных, могут быть не всегда актуальны, то есть информацию все же лучше перепроверять, особенно в критичных случаях, таких как заключение крупной сделки, наличие лицензий и иных специальных разрешений, необходимых для исполнения сделки, но представление об общей картине можно сделать вполне достоверное.

Чекко https://checko.ru/
За честный бизнес https://zachestnyibiznes.ru/
Контрагентио https://kontragent.io/search
Проверка контрагентов (от ФНС РФ) https://npchk.nalog.ru/
Прозрачный бизнес (от ФНС РФ) https://pb.nalog.ru/index.html

Перечень далеко не исчерпывающий и содержит те ресурсы, которыми пользуюсь я сам. Большинство из них полностью бесплатны, другие предоставляют часть информации по подписке, например, контактные данные, банковские счета и возможность подписки на изменения, а третьи, которых в перечне не оказалось, полностью платны.

Представленный список составлен по совокупности факторов полноты и бесплатности представленной информации. В моём случае фаворитом стал сервис Чекко.

Какую информацию можно получить:

стандартные регистрационные данные (полное и краткое наименование, ОГРН, ИНН, КПП, адрес, директор и т.д.;
оценка надежности по более, чем 12 параметрам в соответствии с алгоритмом сервиса;
реквизиты (регистрационные, коды статистики и т.п.);
контакты (реальные адреса, телефоны, адреса электронной почты, социальные сети);
виды деятельности (коды ОКВЭД);
финансовая отчетность, включая графики размеров выручки и прибыли по периодам;
руководители, учредители и их связи с другими организациями;
лицензии и товарные знаки;
сообщения на Федресурсе;
данные об участии в закупках в качестве заказчика или исполнителя со ссылками на конкретные закупки;
проверки, включая контрольный орган, цели и результаты проверок, даты их проведения;
арбитражные дела (информация не всегда актуальная) со ссылками на карточки дел в картотеке;
долги, со ссылками на исполнительные производства;
суммы уплаченных налогов и сборов;
количество сотрудников и существующие вакансии, со ссылками на вакансии, размещенные на соответствующих ресурсах;
история изменений (изменение наименований, адресов, участников (учредителей), директоров и т.п.).

Также сразу на этом ресурсе можно скачать выписку из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) и краткий отчет по контрагенту.

На основании представленных данных, при необходимости, можно провести более предметную проверку контрагента.

Получение информации на специализированных ресурсах

Если по результатам общей оценки контрагента, если какие-то данные вызвали вопросы, необходимо провести оценку рисков на специализированных ресурсах:

Выписка из ЕГРЮЛ или ЕГРИП https://egrul.nalog.ru/index.html
Федресурс https://fedresurs.ru/
Бухгалтерская отчетность https://bo.nalog.ru/
Проверка статуса самозанятого https://npd.nalog.ru/check-status/
Государственный реестр аккредитованных филиалов и представительств иностранных юридических лиц https://service.nalog.ru/rafp/
Блокировка счетов (нужен БИК банка контрагента) https://service.nalog.ru/bi.do?t=1606390923052
Единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства https://rmsp.nalog.ru/index.html
Реестр лицензий МЧС (монтаж и эксплуатация противопожарных систем) https://digital.mchs.gov.ru/fgpn/license
Реестр нотариальных доверенностей https://reestr-dover.ru/
Реестр уведомлений о залоге недвижимости https://www.reestr-zalogov.ru/state/index
Реестр СРО и членов СРО https://reestr.nostroy.ru/
Банк данных исполнительных производств https://fssp.gov.ru/iss/ip/
Коды статистики Россстата по компаниям https://websbor.gks.ru/online/info
Проверка действительности паспортов https://xn--b1afk4ade4e.xn--b1ab2a0a.xn--b1aew.xn--p1ai/info-service.htm?sid=2000
Картотека арбитражных дел https://kad.arbitr.ru/
Государственная автоматизированная система "Правосудие" (поиск по делам судо общей юрисдикции) https://bsr.sudrf.ru/bigs/portal.html
Справочная информация по объектам недвижимости https://lk.rosreestr.ru/eservices/real-estate-objects-online
Публичная кадастровая карта https://pkk.rosreestr.ru/
Поиск по базам данных Федерального института промышленной собственности (товарные знаки, патенты и т.п.) https://www.fips.ru/iiss/
Реестр лицензий Росприроднадзора https://rpn.gov.ru/licences/

Как вы понимаете, перечень далеко не исчерпывающий.

Оценка результатов проявления должной осмотрительности

По результатам проверки контрагентов необъодимо сделать вывод о заключении или отказе в заключении сделки.

В некоторых случаях для принятия решения об отказе в совершении сделки достаточно наличия всего лишь одного фактора, например, отсутствие лицензии или свидетельства о допуске к работам от СРО, если предполагается выполнение работ или оказание услуг подлежащих лицензированию, или если в ЕГРЮЛ содержится запись о недостоверности сведений (об адресе, директоре, участниках), или если начата процедура банкротства.

В других случаях наличие некоторых негативных данных не должно приводить к отказу от совершения сделки, а требует более глубокой оценки, например, получив данные о том, что один или несколько участников контрагента являются массовыми учредителями, что по мнению ФНС может свидетельствовать об "однодневке", созданной для получения необоснованной налоговой выгоды, необходимо проверить также те компании, в которых такой участник общества является участником и принять решение о совершении сделки, если другие компании такого участника являются реальными (существуют давно, реально осуществляют деятельность (смотрим выручку и уплачиваемые налоги и сборы), имеют большой уставный капитал, лицензии и т.п.).

Понимание того, какие из критериев проверки в процессе проявления должной осмотрительности требуют большего или меньшего внимания зависит от вида сделки и приходит с опытом, главное начать.

Проявление должной осмотрительности предполагает не столько простую проверку контрагентов, но и сохранение результатов такой проверки для последующего возможного подтверждения её осуществления для представления налоговым органам и аудиторам. Результаты проверки необходимо сохранять в досье контрагента, которое рекомендуется формировать не только из учредительных документов, выписок ЕГРЮЛ и другими очевидными данными, но и такими данными, как визитные карточки представителей контрагентов, переписку и т.п. документы, подтверждающие реальность контактов и обоснований выбора конкретного контрагента.

Чтобы проявление должной осмотрительности не казалось чем-то нудным и неприятным, надеюсь что приведенная выше информация будет полезной, упростит и ускорит сам процесс, а также можно представить проявление должно осмотрительности в виде игры в детектива, что недалеко от истины ))