О ПРОБЛЕМЕ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НОРМЫ РАСХОДА ТОПЛИВА НА ТРАНСПОРТЕ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Принимая во внимание, что государство хочет (но не всегда это получается) упрощать жизнь налогоплательщикам, считаю необходимым обсудить проблему определения норм расхода топлива на транспорте в целях налогообложения.

Проблема эта в той или иной степени касается практически каждого предприятия, даже тех, кто не занимается непосредственно транспортной деятельностью, но эксплуатирует транспортные средства.

Я, не будучи бухгалтером, считаю, этот вопрос чересчур зарегулирован в нашей налоговой системе. Это приводит к тому, что бухгалтер (который и так и швец, и жнец, и на дуде игрец) должен еще разбираться в транспорте, в коэффициентах, влияющих на расход топлива, в погодных условиях, которые также на это влияют, и знать еще кучу информации, которая бухгалтеру никак не пригодится в его жизни.

Да, кто-то может возразить, что этим должен заниматься механик, профильный специалист, но в ранее поднимавшихся проблемах выписки путевых листов многие отметили, что не могут себе позволить держать в штате отдельного специалиста. Так и здесь, небольшие предприятия, использующие транспорт, не могут позволить себе принять в штат человека, разбирающегося во всех нюансах расходования топлива и смазочных материалов транспортными средствами.

Итак, что мы имеем?

В обобщенной практике налоговой службы под № 29.1.3.1.1. есть ответ по вопросу:

Разрешается ли вычет расходов топлива и смазочных материалов, понесённых налогоплательщиком, в случае, когда эти нормы не предусмотрены и не утверждены Министерством Экономики и Инфраструктуры? Может ли налогоплательщик утвердить внутренние нормы расходов топлива и смазочных материалов, для транспортных средств, для которых не предусмотрены нормы расхода?

Ответ:

Согласно ст. 24 (1) Налогового кодекса, разрешается вычет обычных и необходимых расходов, оплаченных или понесенных налогоплательщиком в течение налогового периода исключительно в целях осуществления предпринимательской деятельности.

В соответствии с п. 26 Приложения №1 Постановления Правительства № 693 от 11 июля 2018 г., обычные и необходимые расходы являются расходами, характерными для ведения предпринимательской деятельности, и расходами, регламентированными действующими нормативными актами, характерными для ведения определенных видов предпринимательской деятельности, с целью ведения экономической деятельности и получения доходов.

Нормы расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте регламентируются Приказом Министерства Экономики и Инфраструктуры об утверждении норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте № 172 от 9 декабря 2005 г. (с учетом изменений и дополнений Приказом Министерства Экономики и Инфраструктуры № 348 от 11 июля 20187 г.)

Так, согласно положениям вышеуказанного приказа, для новых моделей, марок и модификаций автомобильной техники, на которые не утверждены нормы расхода топлива (отсутствующие в данном документе), руководители местных администраций и предприятий вправе вводить в действие в установленном порядке временные нормы, действующие до их утверждения соответствующим органом.

Следовательно, в случае, когда расходы топлива и смазочных материалов понесены исключительно в целях предпринимательской деятельности, которые документально подтверждены, вычет данных расходов в налоговых целях разрешается в общеустановленном порядке, предусмотренным Налоговым кодексом.

Можно конечно придраться к самой формулировке п. 26 Приложения №1 Постановления Правительства № 693 от 11 июля 2018 г., обычные и необходимые расходы являются расходами, характерными для ведения предпринимательской деятельности, и расходами, регламентированными действующими нормативными актами, характерными для ведения определенных видов предпринимательской деятельности, с целью ведения экономической деятельности и получения доходов.

Из этого пункта можно сделать вывод, что специальная регламентация вычетов отдельных расходов возможна только для расходов, характерных для ведения определенных видов предпринимательской деятельности.

То есть иными словами, по общему правилу должны действовать общие нормы ст.24(1) НК, а для отдельных видов деятельности – дополнительно утвержденные.

Однако, как было указано выше, нормы расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте регламентируются Приказом Министерства Экономики и Инфраструктуры об утверждении норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте № 172 от 9 декабря 2005 г. (с учетом изменений и дополнений Приказом Министерства Экономики и Инфраструктуры № 348 от 11.07.2018 г., а также изменений и дополнений, внесенных Приказом № 594 от 14.12.2018).

И по факту получается, что нормы установлены не для отдельных видов деятельности (например, транспортные перевозки и т.п.), а для всех предприятий, что уже не совсем соответствует логике п. 26 Приложения №1 Постановления Правительства № 693.

Но, наверное, я уже слишком придираюсь, еще не перейдя к сути проблемы….

Итак, есть нормы и порядок их применения, утвержденные в уже далеком 2005 году. С двумя дополнениями (списка транспортных средств) от июля 2018 года и декабря 2018 года.

Согласно этим нормам и ответу в обобщенной практике налоговой службы – эти нормы должны применяться всеми предприятиями и организациями, использующими транспортные средства в своей деятельности.

Но при этом по транспортным средствам, которые не фигурируют в перечнях этих приказов, нормы утверждают руководители администраций и предприятий. Что влечет за собой разный подход к определению расчета вычета расходов в налоговых целях. Кто-то утверждает сам, а кто-то вынужден руководствоваться нормами…

Я посмотрел практику Российской Федерации.

У них существует распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р О введении в действие методических рекомендаций Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте

Что интересно, текст наших норм и текст норм, утвержденных в РФ – идентичны процентов на 90. Но это не столь важно.

Важно другое, в РФ эти нормы являются рекомендательными для предприятий!

Как наши нормы, так и нормы РФ, думаю, что в соседних нам государствах существуют аналогичные нормы – содержат достаточно сложную систему надбавочных коэффициентов, расчетов и т.д.

Возможно, что данные расчеты и коэффициенты должны использоваться специализированными предприятиями, так как они должны помо��ать рассчитать более точно реальный расход топлива в зависимости от различных факторов и критериев. И в первую очередь для самих предприятий, а не для налоговых органов. Для формирования расходов, себестоимости, контроля потребления топлива водителями и т.п.

Да и в самом Приказе 2005 года в преамбуле указано, что он издан «В целях эффективного использования топлива и смазочных материалов».

Но в любом случае, нормы должны быть рекомендованными.

В чем заключается сложность определения нормы расхода конкретным транспортным средством?

Согласно утвержденным Нормам расхода топлива - при нормировании расхода топлива различают базовое значение расхода топлива, которое определяется для каждой модели, марки или модификации автомобиля в качестве общепринятой нормы (по действующей методике определения базовых норм расхода топлива), и расчетное нормативное значение расхода топлива, учитывающее выполняемую транспортную работу и условия эксплуатации автомобиля.

Потребление топлива и смазочных материалов при эксплуатации автомобильной техники производится в соответствии с установленными нормами.

Базовая норма расхода топлива зависит от конструкции автомобиля и его агрегатов, категории, типа и назначения автомобильного подвижного состава (легковые, автобусы, грузовые и т.д.), от вида используемого топлива и учитывает снаряженное состояние автомобиля, типизированный маршрут и режим движения в эксплуатации.

Учет дорожно-транспортных, климатических и других эксплуатационных факторов производится с помощью поправочных коэффициентов, регламентированных в виде процентов повышения или снижения исходного значения нормы (их значения устанавливаются распоряжениями руководителей предприятий, эксплуатирующих АТС или руководителями местных администраций).

Тут необходимо отметить, как формируются общие правила расчета расхода топлива заводами-производителями.

Так, согласно статье из Википедии (ссылка на источник: https://bit.ly/2UCsl0p):

Ранее расчет расхода топлива определялся при проведении заводских испытаний водителями-профессионалами при дорожных испытаниях на специальных треках, сейчас на части автозаводов этот метод сохранен, но применяется для выборочного контроля расхода топлива выпускаемыми автомобилями, проверка определяется внутризаводскими ТУ (техническими условиями), и обычно не публикуется. С возрастанием требований рынка была разработана методика промышленных стандартизированных испытаний, проводящихся на стендах. Эта методика позволила исключить какие-либо субъективные влияния и отличается высокой воспроизводимостью результатов.

Методика измерений расхода топлива и выбросов CO2 документально определяется Директивами EC 715/2007 и EC 692/2008.

Для более точных подсчётов выделяют специальные циклы, подробное описание циклов имеется в выше упомянутых Директивах.

• «городской» цикл — характеризуется большей интенсивностью изменения скорости автомобиля, в том числе необходимостью прогрева, работой двигателя во время стоянки на светофорах и в «пробках», а также разгонами и резкими сбросами скорости до нуля. Как следствие, повышенный расход топлива;
• «загородный» цикл — характеризуется большей плавностью хода и стабильно удерживаемой скорости, близкой к крейсерской. Следствие: относительно низкий расход топлива;
• «смешанный» цикл — является комбинацией условий, когда используются и резкий «городской», и спокойный «загородный» стили вождения. Причём, не обязательно, чтобы «загородная» часть цикла осуществлялась вне города: главное — сохранение манеры езды как при «загородном» цикле.

Во время испытаний автомобиль находится в помещении испытательной лаборатории, на мощностном стенде — колеса автомобиля крутят барабаны стенда, автоматика (ранее водитель-испытатель) четко выполняет циклы разгона-равномерного движения-торможения. Анализ расхода осуществляется на основе анализа выхлопных газов (в некоторых модификациях теста в топливную магистраль врезается аппаратный расходомер).

Следует отметить, что публикуются именно эти данные, так как они могут быть в любой момент подтверждены на испытательном стенде. Эти данные позволяют объективно сравнивать между собой разные автомобили, или автомобили разных модификаций и т. п. Получив на этих испытаниях результат, что автомобиль «А» на 20 % экономичнее автомобиля «Б», мы вправе рассчитывать, что в реальной эксплуатации соотношение расхода топлива у «А» и «Б» будет близким (не учитывается, например, разная аэродинамика корпусов).

Но при всем при этом указанные нормативы EC 715/2007 и EC 692/2008 (а именно их указывают Производители автомобилей) ни в коей мере не могут быть нормами практического, эксплуатационного расхода или списания топлива при бухгалтерском учете.

Для этого и утверждаются нормативы государственными органами, которые, как я уже отмечал, должны быть рекомендательными.

Возвращаемся к нашему вопросу – в чем сложность применения поправочных коэффициентов для обычных предприятий, которые не имеют или не должны иметь в штате специалиста, разбирающегося в этой сложной теме – расход топлива?

В различного рода поправочных коэффициентах.

(фото с сайта amastercar.ru)

Я насчитал 17 таких, внутри которых есть еще дифференциация.

Так, например, есть поправочные коэффициенты – в зимнее время +10%, работа в горной местности (различается 4 коэффициента в зависимости от высоты над уровнем моря!), дороги с закруглениям (более 5ти закруглений радиусом менее 40 м на отрезке 1 км!), в зависимости от населенности города, в зависимости от типа груза, возраста автомобиля, использования климат системы и т.п.

Кто должен определять и применять эти коэффициенты на практике? Измерять количество закруглений на дорогах со сложным планом, определять работал ли кондиционер или нет? Бухгалтер?

Опять же, возможно для специализированных предприятий – это норма, как я уже говорил выше – им это больше нужно не для отчета перед налоговыми органами, а прежде всего для собственных нужд учета расходования топлива. А вот как для всех остальных?

Расход топлива у 2х автомобилей одной марки, одного года выпуска, одинаковых по характеристикам будет отличаться в зависимости от топлива (на какой заправке залито), стиля вождения водителя, где используется автомобиль территориально, нагрузка на автомобиль, использование кондиционера, печки (водители разные бывают) и т.д.

Почему не предусмотреть возможность списывать реальное количество топлива?

Да, возможно, с точки зрения налоговых органов – устанавливается дополнительное ограничение для контроля за расходами предприятия, увеличения поступлений в бюджет.

Но насколько такой чересчур зарегулированный способ оправдан для достижения цели? На сколько снизится налогооблагаемая база предприятия, если ему дать возможность списания реального расхода потребленного топлива согласно путевым листам? Никто не знает. Я думаю такого анализа никто не проводил.

Можно ведь определить какие-то критерии риска по предприятиям в зависимости от вида деятельности, используемого транспорта, например – процент расходов на транспорт в сумме общих расходов предприятия? И в зависимости от определенного коэффициента риска подвергать дополнительному контролю предприятие – которое не вписывается в коэффициент. Но, чтобы это определяли контролирующие органы. То есть, если ты списываешь реальный расход согласно путевым листам, в предпринимательских целях и твои расходы вписываются в определенные критерии – то все в порядке. Ну а когда статья расходов на транспорт явно завышена (включены личные разъезды и т.п.), тогда нужно обосновать нормы, по которым проводилось списание.

Теперь по поводу норм на отдельные автомобили и как они утверждаются.

Начнем с того, что Приказ от июля 2018 года (дополнения к Приказу от 2005 года) был издан на основании ходатайства S.R.L „AutoFrame-FM” № 39 от 26.03.2018, Приказ от декабря 2018 года – на основании ходатайства S.A. „DAAC Hermes” № 40/01 от 17.05.2018.

Почему приказы Министерства, используемые для целей налогообложения издаются на основании ходатайств автодиллеров? Почему министерство самостоятельно не запрашивает необходимую информацию у автодиллеров?

Не знаю ответа на этот вопрос…

Теперь по поводу непосредственно самих норм расходования. По логике, автодиллеры должны предоставить базовый расход автомобиля согласно данным завода-производителя, то есть расход автомобиля согласно испытаниям на стенде.

А вот уже профильное министерство должно откорректировать эти данные и утвердить рекомендованные нормы для целей налогообложения. Ввиду того, что действующие поправочные коэффициенты не отражают реальной картины расходования топлива.

Приведу пример.

Skoda Octavia 2013 года, коробка автомат, 180 л.с. – по данным завода-производителя в идеальных условиях расход топлива в смешанном цикле – 7.1 л/100 км.

В реальности расход 9,5-10 литров зимой и летом.

То есть разница между нормой завода и реальностью – 35-40%!

Теперь, какие я могу применить поправочные коэффициенты к базовой норме.

Езда в городе (Кишинев) 15%, автомобилю 5 лет – плюс 5%. Итого 20%. Да, зимой можно добавить еще 10%, летом 7% за кондиционер (получаем 30 и 27 соответственно). А весной и осенью?

То есть никак реальный расход не сходится с базовым с учетом поправочных коэффициентов.

Чтобы «добить» до реального расхода нужно еще покататься хотя бы по горам или по трассам со множеством закруглений. 😄

Как быть в такой ситуации? Сверхнормативные расходы (а их сначала нужно вычислить) не брать на вычеты, а НДС не брать к зачету?

Для чего и для кого это все?

Тут я решил снова проверить нормы, утвержденные в РФ.

Так вот там нормы расхода на автомобили – процентов на 15-30 выше, чем базовые нормы, утвержденные у нас. И к ним еще можно применить поправочные коэффициенты!

Для примера приведу (может не совсем точно, так как списки транспортных средств не совсем идентичны):

Skoda Superb 1.8 – По нашим нормам - 5,9-6,1 л/100км, по нормам РФ – 8,6-9,7 л/100км

Skoda Octavia 1.8 TFSI, 160 л.с. – по нашим – 6,6 л/100км, по нормам РФ – 8,2 л/100км.

Ну и по остальным машинам также. У нас что – разные автомобили?

Возможно я драматизирую или усложняю, или считаю, что есть проблема, а ее на самом деле нет? Возможно…

А может просто проблема в порядке определения базовых норм расхода, которые не должны равняться базовым нормам завода изготовителя, а должны быть уже адаптированы к нашей реальности и плюс с возможностью применения поправочных коэффициентов дополнительно.

Я могу конечно ошибаться, но как мне кажется проблема все-таки есть, и вот основные, на мой взгляд, ее составные части:

1.    Нормы утверждены как обязательные, а не как рекомендательные.

2.    Первоначальные нормы и коэффициенты были утверждены в 2005 году. На сегодняшний день в Молдове по состоянию на январь 2018 года зарегистрировано 944 тыс. единиц транспорта с молдавскими номерами. Думаю, это также влияет на трафик и соответственно на расход топлива. То есть может повлиять на пересмотр поправочных коэффициентов. Количество городского населения может не меняться, а количество транспортных средств – увеличиваться.

3.    В качестве базовых норм взяты стендовые нормы завода-производителя, что не соответствует реальному расходу по всем автомобилям.

4.    В силу того, что нормы обязательные, существует разный подход для определения норм расходования топлива по транспортным средствам, которые содержатся в приказе и по тем, которых нет в приказе.

Ну и на последок, мне просто интересно, а сможет ли налоговый инспектор при проверке применить все эти поправочные коэффициенты, для того, чтобы определить правильность вычета расходов топлива на предприятии? 😉

Ссылки:

- Приказ Минтранспорта РМ от 2005 года: http://lex.justice.md/viewdoc.php?action=view&view=doc&id=315681&lang=2

- Приказ Минэкономики РМ от июля 2018 года http://lex.justice.md/ru/376592/

- Приказ Минэкономики РМ от декабря 2018 года http://www.legis.md/cautare/rezultate/112272

- распоряжение Минтранса РФ - http://ppt.ru/docs/rasporyazheniye/30748