Все о счетах-фактурах: порядок выставления счетов-фактур по агентским договорам

В экономической деятельности с привлечением посредника фигурируют три участника. Первый – лицо, реализующее или приобретающее товары (работы, услуги) с привлечением посредника, второй - сторонний поставщик или покупатель, третий – посредник между ними.

Законодательство России содержит три правовые формы осуществления посреднической деятельности:

1) договор комиссии (глава 51 ГК РФ), комитент привлекает комиссионера;

2) агентский договор (глава 52 ГК РФ), принципал привлекает агента;

3) договор поручения (глава 49 ГК РФ), доверитель привлекает поверенного.

Правила заполнения счетов-фактур, ведения книги покупок и книги продаж (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137) включают точные наименования:

- агент и комиссионер в Правилах заполнения счета-фактуры (Приложения N1 и N2 к Постановлению N 1137) и правилах ведения книги покупок (Приложение N4);

- комиссионеры (агенты, поверенные) в правилах ведения книги продаж (Приложение N5).

Агентский договор: какие нормы налогового и гражданского законодательства необходимо учесть при перевыставлении счетов-фактур.

Агент непосредственно участвует в переоформлении счетов-фактур, если он:

- выполняет поручение принципала по агентскому договору;

- действует от своего имени.

При этом необходимо учесть следующие положения законодательства (Таблица 2):

Правовая характеристика агентского договора.

Агент от своего имени продает товары принципала: в чем заключается процедура перевыставления счетов-фактур?

Если вы как действующий от своего имени агент продали по поручению принципала его товары:

- оформите 2 экземпляра счета-фактуры (как это сделать построчно, см. в таблице ниже);

- 1-й экземпляр передайте покупателю;

- 2-й экземпляр зарегистрируйте в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (без регистрации в книге продаж);

- передайте показатели счета-фактуры принципалу.

Принципал, получив от вас показатели:

- выставит на ваше имя счет-фактуру с этими же данными;

- зарегистрирует его в своей книге продаж.

Вам эти данные нужно отразить в ч. 2 журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Приобретение товаров для принципала: в чем заключается процедура перевыставления счетов-фактур?

При приобретении товаров для принципала цепочка взаимодействия по оформлению счета-фактуры отличается от описанной выше:

- счет-фактуру на ваше имя (как агента) выставляет поставщик и регистрирует его в своей книге продаж;

- вы заносите его в ч. 2 своего журнала учета счетов-фактур;

- затем оформляете от своего имени счет-фактуру с аналогичными показателями в адрес принципала (в качестве продавца указываете фактического поставщика) и фиксируете его в ч. 1 журнала учета;

- принципал регистрирует полученный от вас счет-фактуру в своей книге покупок.

Порядок заполнения счета-фактуры посредниками с 01.10.2017 указан в таблице 3:

Порядок заполнения счета-фактуры посредниками

Когда агенту нужно оформить дополнительный счет-фактуру?

Помимо отгрузочных счетов-фактур (процедура оформления которых описана выше) агенту необходимо выставить в адрес принципала еще один. Такая необходимость возникает у агентов — плательщиков НДС.

Это связано с тем, что для агента — плательщика НДС доходом в целях налогообложения является вознаграждение по агентскому договору (п. 1 ст. 156 НК РФ), поэтому на его сумму агент:

- оформляет в адрес принципала счет-фактуру (как при обычной реализации товара, работы или услуги);

- регистрирует его в книге продаж с кодом 01 (ст. 168–169 НК РФ).

Переданные агентом принципалу затраты по агентскому договору (связанные с его исполнением) не образуют объект налогообложения НДС — агенту нет необходимости учитывать их сумму при расчете налога на прибыль (подп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ).

Покупка для принципала: оформление сводных документов агентом, действующим от своего имени.

Агент, действующий от своего имени, при выставлении документов принципалу на приобретенные для него товары (работы, услуги) должен руководствоваться следующим:

Дата счета-фактуры на реализацию в адрес принципала может быть такой же, что и указанная в документе на покупку агентом у поставщика. Если несколько документов поставщиков имеют одну и ту же дату, агент может оформить на них один документ в адрес принципала.

В счете-фактуре, выставляемом на одну дату, наряду с данными агента, указываются аналогичные данные поставщиков, перечисляемые через точку с запятой:

- наименования (полные или сокращенные);

- юридические адреса;

- ИНН и КПП;

- наименования и адреса грузоотправителей;

- номера и даты платежных документов.

В табличной части сводного счета-фактуры наименования переданных товаров (работ, услуг) и все данные по ним приводятся раздельно по каждому поставщику. В отдельных строках указывается информация по товарам (работам, услугам), в отношении которых агентом в адрес поставщиков перечислены авансы, при наличии счетов-фактур поставщиков на эти авансы.

Оформление сводных документов принципалом при реализации через агента.

Принципал, выставляющий документы агенту, который, действуя от своего имени, продает товары (работы, услуги) принципала нескольким покупателям, должен руководствоваться следующим:

Дата счета-фактуры на реализацию в адрес агента принципалом может быть такой же, что и указанная в документе на продажу покупателю от агента. Если одним днем проведено несколько отгрузок покупателям, принципал может оформить на них один документ в адрес агента.

В счете-фактуре, выставляемом на одну дату, наряду с данными агента, указываются аналогичные данные покупателей, перечисляемые через точку с запятой:

- наименования (полные или сокращенные);

- юридические адреса;

- ИНН и КПП;

- наименования и адреса грузополучателей;

- номера и даты платежных документов.

В табличной части сводного счета-фактуры наименования переданных товаров (работ, услуг) и все данные по ним приводятся раздельно по каждому покупателю. В отдельных строках указывается информация по товарам (работам, услугам), в отношении которых агентом получены авансы от покупателей, при условии, что агент выставил покупателям счета-фактуры на эти авансы.

Принципал, осуществляющий реализацию через агента, действующего от своего имени, для своевременного выставления документов должен владеть информацией, которая есть только у агента. Это потребует налаживания очень оперативного обмена такой информацией.

Когда и как комитент (принципал) может выставить посреднику сводный счет-фактуру?

Если ваша компания продает товары через посредника (комиссионера или агента, действующего от своего имени), вы должны выставлять посреднику счета-фактуры на проданные им товары или полученные им от покупателя авансы.

Эти счета-фактуры вы составляете на основании счетов-фактур посредника, выставленных им покупателям. Если несколько счетов-фактур посредника датированы одним числом, вы можете выставить посреднику сводный счет-фактуру, указав в нем данные из всех этих счетов-фактур.

Оформление сводного счета-фактуры.

В сводном счете-фактуре укажите:

в строке 1 - номер в соответствии с вашей нумерацией счетов-фактур и дату, указанную в счетах-фактурах посредника;

в строках 2, 2а, 2б - реквизиты вашей компании;

в строке 3 - наименования и адреса всех грузоотправителей, указанных в счетах-фактурах посредника;

в строке 4 - наименования и адреса всех грузополучателей, указанных в счетах-фактурах посредника, через знак ";" (точка с запятой);

в строке 5 - реквизиты всех платежек на перечисление предоплаты от покупателей посреднику и от посредника вам. Реквизиты платежек указывайте через знак ";" (точка с запятой). Если предоплаты не было, ставьте прочерк;

в строках 6, 6а, 6б - реквизиты всех покупателей, указанных в счетах-фактурах посредника, через знак ";" (точка с запятой);

в строке 7 - наименование и код валюты, указанные в счетах-фактурах посредника;

в графе 1 - в отдельных строках наименования товаров, поставленных конкретному покупателю;

в графах 1а - 11 - в отдельных строках данные о товарах каждого наименования, поставленных конкретному покупателю.

Зарегистрируйте составленный сводный счет-фактуру в книге продаж. При этом не указывайте наименования, ИНН и КПП покупателей. То есть графы 7 и 8 книги продаж оставьте незаполненными.

Сводный счет-фактуру на сумму авансов от покупателей вы зарегистрируете в книге покупок в квартале отгрузки предоплаченных товаров

Пример. Заполнение сводного счета-фактуры и регистрация его в книге продаж

ООО "Бета" по договору комиссии продает товары ООО "Альфа". 20.10.2017 ООО "Бета" выставило два счета-фактуры:

ООО "Гамма" на отгрузку 150 мешков клея монтажного "Отличный" и 100 мешков клея монтажного "Хороший";

ООО "Дельта" на отгрузку 100 мешков клея монтажного "Хороший" и 200 мешков клея плиточного "Крепкий".

Предоплата за эти товары от покупателей не поступала. 23.10.2017 копии счетов-фактур посредника получены ООО "Альфа". На их основании ООО "Альфа" составляет и выставляет посреднику один счет-фактуру.

ООО "Альфа" при регистрации счета-фактуры в книге продаж укажет:

в графах 9 и 10 - реквизиты ООО "Бета";

в графе 13б - 159 300;

в графе 14 - 135 000;

в графе 17 - 24 300.

Рисунок. Сводный счет-фактура, выставленный комитентом посреднику.

Как посреднику (агенту, комиссионеру) выставлять, перевыставлять и регистрировать в журнале счета-фактуры при продаже товаров?

Если ваша компания - комиссионер или агент, действующий от своего имени (посредник), который продает товары комитента (принципала) - плательщика НДС, вы должны:

- выставлять покупателям счета-фактуры с НДС и при отгрузке товаров, и при получении предоплаты;

- вести журнал учета счетов-фактур.

Это надо делать, даже если вы применяете УСН.

Особенности составления счетов-фактур. В строках 2, 2а, 2б счетов-фактур, выставленных покупателю, вы указываете реквизиты вашей компании. Остальные строки и графы заполняете в общем порядке.

Копии этих счетов-фактур направьте комитенту (принципалу). Получив копию, комитент (принципал) выставит вам свой счет-фактуру с теми же показателями. Если по счету-фактуре вместе с товарами комитента (принципала) вы продали свои товары, то комитент выставит вам счет-фактуру только на стоимость его товаров и относящуюся к ним сумму НДС.

Регистрация счетов-фактур в журнале учета счетов-фактур.

Счета-фактуры, выставленные покупателям, вы регистрируете в ч. 1 журнала учета счетов-фактур за квартал, в котором они составлены.

Порядок регистрации счетов-фактур, выставленных покупателем, представлен в таблице 4.

Счета-фактуры, полученные от комитента (принципала), вы регистрируете в ч. 2 журнала учета счетов-фактур за квартал, в котором они составлены.

Даже если ваша компания применяет ОСН, вы не регистрируете:

- счета-фактуры, выставленные покупателям, - в книге продаж;

- счета-фактуры, полученные от комитента (принципала), - в книге покупок.

Порядок регистрации счетов-фактур, выставленных покупателем, в журнале учета

Порядок регистрации счетов-фактур, полученных от комитента, представлен в таблице 5.

Представление данных о выставленных и полученных счетах-фактурах в ИФНС. Вы должны представить в ИФНС журнал учета счетов-фактур за квартал, в котором вы выставляли (перевыставляли) или получали счета-фактуры в качестве посредника, если одновременно выполняются два условия:

- ваша организация сама не является плательщиком НДС (например, потому, что применяет УСН);

- ваша организация не признается налоговым агентом по НДС по любому основанию.

Журнал учета счетов-фактур за квартал, в котором вы выставляли (перевыставляли) или получали счета-фактуры в качестве посредника, надо представить в ИФНС в электронной форме не позднее 20-го числа месяца, следующего за этим кварталом.

Если вы не обязаны представлять в ИФНС журнал учета счетов-фактур, вы должны отразить сведения из него в разд. 10 и 11 декларации по НДС.

Порядок регистрации счетов-фактур, выставленных покупателем, в журнале учета

Авансовые счета-фактуры при посреднических сделках.

В пунктах 7 и 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, описано, каким образом необходимо регистрировать счета-фактуры, если посреднические сделки сопровождаются предварительной оплатой.

Так, если посредник реализует товары, то, получив предварительную оплату от покупателя, он (комиссионер, агент) выставляет покупателю "авансовый" счет-фактуру, в котором в качестве продавца указывает себя (посредника) (п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур). В данном случае выбранная посредником система налогообложения роли не играет. Если собственник товара - плательщик НДС, при продаже его товаров посредник (даже если применяет УСН) обязан выставлять покупателям счета-фактуры и при отгрузке товаров, и при получении предоплаты (письма Минфина России от 1 июля 2013 г. N 03-07-14/25028, от 28 апреля 2010 г. N 03-11-11/123).

Авансовый счет-фактура регистрируется в части 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета счетов-фактур.

В графе 10 указывается наименование продавца, указанного в графе 8 части 2 журнала учета.

В этой графе указывается наименование продавца при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав комиссионером (агентом) от своего имени для комитента (принципала).

В этой графе также указывается наименование продавца-комитента (принципала), указанного в графе 8 части 2 журнала учета, при реализации комиссионером (агентом) от своего имени товаров (работ, услуг), имущественных прав покупателю.

В графе 11 указываются идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца, указанного в графе 10 части 1 журнала учета, а в графе 12 - номер счета-фактуры и дата составления полученного счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), указанные в строке 1 счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), отражаемые в графе 4 части 2 журнала учета.

При заполнении графы 12 указываются номер и дата счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), выставленного продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанным в графе 10 части 1 журнала учета, при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав комиссионером (агентом) от своего имени для комитента (принципала).

При заполнении графы 12 комиссионером (агентом), реализующим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени покупателю, указываются номер и дата счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), выставленного продавцом-комитентом (принципалом), указанным в графе 10 части 1 журнала учета, комиссионеру (агенту).

На основании выписанного посредником "авансового" счета-фактуры комитент (принципал) оформит свой (с указанием себя в качестве продавца) "авансовый" счет-фактуру, сделает соответствующие записи в книге продаж (п. 20 Правил ведения книги продаж) и в ч. 1 журнала учета счетов-фактур и этот документ направит посреднику, после чего комиссионер (агент) полученный счет-фактуру уже зарегистрирует во второй части "Полученные счета-фактуры" журнала учета.

В книги покупок и продаж данные вносить не требуется.

Если посредник закупает товары, то, предварительно оплатив товары, посредник (комиссионер, агент) получает от поставщика (продавца) "авансовый" счет-фактуру, выставленный на его имя. Указанный документ регистрируется в части 2 журнала учета счетов-фактур (п. 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур).

Предъявленный поставщиком товара "авансовый" НДС посредник передает заказчику (комитенту, принципалу) - то есть выписывает документ, где покупателем товара будет указан заказчик (комитент, принципал), и прикладывает к нему заверенную копию "авансового" счета-фактуры поставщика товара (пп. "а" п. 15 Правил ведения журнала учета).

В случае если посредник является плательщиком НДС, он вправе воспользоваться вычетом по авансовому счету-фактуре. Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (п. 9 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

По условиям агентского договора агент от своего имени и за счет принципала обязуется заключить договор с третьим лицом об оказании услуг. Агент обязуется представлять отчет о выполнении агентского поручения до пятого числа месяца, следующего за отчетным, с приложением заверенных копий первичных учетных документов (акта и счета-фактуры) от третьего лица. Третье лицо выставляет первичные документы на оказанные услуги агенту в один день, а агент перевыставляет их принципалу на дату отчета агента. Имеет ли право принципал заявить вычет НДС по одному (сводному) счету-фактуре, полученному от агента, который был оформлен на несколько счетов-фактур от исполнителя?

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ).

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету, является счет-фактура. Форма и Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила заполнения счета-фактуры) (п. п. 1, 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

При приобретении принципалом услуг через агента, действующего от своего имени, основанием для вычета НДС по оказанным услугам у принципала является счет-фактура, выставленный агентом принципалу на основании счета-фактуры исполнителя услуг (п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, п. п. 1, 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137 (далее - Правила ведения книги покупок)).

При составлении такого счета-фактуры агентом, приобретающим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, указывается дата счета-фактуры, выставляемого продавцом агенту. Порядковые номера таких счетов-фактур указываются каждым налогоплательщиком в соответствии с их индивидуальной хронологией составления счетов-фактур. В качестве продавца в счете-фактуре агент указывает исполнителя услуг, приводя такие его реквизиты, как адрес, ИНН и другое, а в качестве покупателя - принципала (пп. "а", "в", "г", "д", "з", "и" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Агент может составить для принципала один счет-фактуру по нескольким счетам-фактурам, составленным на одну дату, если товары (работы, услуги) приобретены им для принципала у двух и более продавцов. Это следует из пп. "а", "в", "г", "д", "е", "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры. Таким образом, можно предположить, что составление агентом одного (сводного) счета-фактуры по нескольким счетам-фактурам одного исполнителя, составленным им (исполнителем) на одну дату, также не будет противоречить налоговому законодательству.

Возможность составления агентом одного (сводного) счета-фактуры по нескольким счетам-фактурам одного исполнителя, составленным в период, за который агент представляет принципалу отчет, Правилами заполнения счета-фактуры прямо не предусмотрена, однако такой счет-фактуру, по нашему мнению, нельзя считать противоречащим требованиям законодательства.

Покупатели ведут на бумажном носителе либо в электронном виде книгу покупок, применяемую при расчете по НДС, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету. Не подлежат регистрации в книге покупок счета-фактуры (в том числе корректировочные), не соответствующие требованиям, установленным ст. 169 НК РФ и Правилами заполнения счета-фактуры (п. п. 1, 3 Правил ведения книги покупок).

Однако существует вероятность, что при проведении налоговой проверки в отношении принципала налоговый орган откажет ему в вычете по сводному счету-фактуре, так как агентом не соблюден порядок составления счетов-фактур.

Вместе с тем, по нашему мнению, учитывая, что агент прикладывает к такому счету-фактуре заверенную копию счета-фактуры (счетов-фактур) исполнителя, такой счет-фактура не препятствует налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), их наименование и стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, а значит, допущенные при его составлении ошибки не могут быть основанием для отказа в вычете (п. 2 ст. 169 НК РФ, пп. "а" п. 11 Правил заполнения счета-фактуры).

Дополнительно отметим, что в договоре с агентом принципал может предусмотреть порядок составления счетов-фактур, не противоречащий Правилам заполнения счета-фактуры. Также гражданское законодательство не запрещает сторонам агентского договора предусмотреть в договоре санкции за несоблюдение агентом, в частности, Правил заполнения счетов-фактур или за отказ внести в них исправления в согласованные сроки (п. 1 ст. 420, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

По нашему мнению, основания для отказа в вычете НДС отсутствуют. Принципал вправе заявить вычет НДС по одному (сводному) счету-фактуре, полученному от агента, который был оформлен на несколько счетов-фактур от исполнителя.

По условиям агентского договора агент от своего имени и за счет принципала обязуется заключить договор с третьим лицом об оказании услуг. Агент обязуется представлять отчет о выполнении агентского поручения до пятого числа месяца, следующего за отчетным, с приложением заверенных копий первичных учетных документов (акта и счета-фактуры) от третьего лица. Третье лицо выставляет первичные документы на оказанные услуги агенту в один день, а агент перевыставляет их принципалу на дату отчета агента. Имеет ли право принципал заявить вычет НДС по одному (сводному) счету-фактуре, полученному от агента, который был оформлен на несколько счетов-фактур от исполнителя?

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ).

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету, является счет-фактура. Форма и Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила заполнения счета-фактуры) (п. п. 1, 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

При приобретении принципалом услуг через агента, действующего от своего имени, основанием для вычета НДС по оказанным услугам у принципала является счет-фактура, выставленный агентом принципалу на основании счета-фактуры исполнителя услуг (п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, п. п. 1, 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137 (далее - Правила ведения книги покупок)).

При составлении такого счета-фактуры агентом, приобретающим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, указывается дата счета-фактуры, выставляемого продавцом агенту. Порядковые номера таких счетов-фактур указываются каждым налогоплательщиком в соответствии с их индивидуальной хронологией составления счетов-фактур. В качестве продавца в счете-фактуре агент указывает исполнителя услуг, приводя такие его реквизиты, как адрес, ИНН и другое, а в качестве покупателя - принципала (пп. "а", "в", "г", "д", "з", "и" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Агент может составить для принципала один счет-фактуру по нескольким счетам-фактурам, составленным на одну дату, если товары (работы, услуги) приобретены им для принципала у двух и более продавцов. Это следует из пп. "а", "в", "г", "д", "е", "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры. Таким образом, можно предположить, что составление агентом одного (сводного) счета-фактуры по нескольким счетам-фактурам одного исполнителя, составленным им (исполнителем) на одну дату, также не будет противоречить налоговому законодательству.

Возможность составления агентом одного (сводного) счета-фактуры по нескольким счетам-фактурам одного исполнителя, составленным в период, за который агент представляет принципалу отчет, Правилами заполнения счета-фактуры прямо не предусмотрена, однако такой счет-фактуру, по нашему мнению, нельзя считать противоречащим требованиям законодательства.

Покупатели ведут на бумажном носителе либо в электронном виде книгу покупок, применяемую при расчете по НДС, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету. Не подлежат регистрации в книге покупок счета-фактуры (в том числе корректировочные), не соответствующие требованиям, установленным ст. 169 НК РФ и Правилами заполнения счета-фактуры (п. п. 1, 3 Правил ведения книги покупок).

Однако существует вероятность, что при проведении налоговой проверки в отношении принципала налоговый орган откажет ему в вычете по сводному счету-фактуре, так как агентом не соблюден порядок составления счетов-фактур.

Вместе с тем, по нашему мнению, учитывая, что агент прикладывает к такому счету-фактуре заверенную копию счета-фактуры (счетов-фактур) исполнителя, такой счет-фактура не препятствует налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), их наименование и стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, а значит, допущенные при его составлении ошибки не могут быть основанием для отказа в вычете (п. 2 ст. 169 НК РФ, пп. "а" п. 11 Правил заполнения счета-фактуры).

Дополнительно отметим, что в договоре с агентом принципал может предусмотреть порядок составления счетов-фактур, не противоречащий Правилам заполнения счета-фактуры. Также гражданское законодательство не запрещает сторонам агентского договора предусмотреть в договоре санкции за несоблюдение агентом, в частности, Правил заполнения счетов-фактур или за отказ внести в них исправления в согласованные сроки (п. 1 ст. 420, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

По нашему мнению, основания для отказа в вычете НДС отсутствуют. Принципал вправе заявить вычет НДС по одному (сводному) счету-фактуре, полученному от агента, который был оформлен на несколько счетов-фактур от исполнителя.

Каков порядок регистрации исправленных продавцом счетов-фактур в журнале полученных и выставленных счетов-фактур у посредника (комиссионера, который приобрел товар для комитента)?

Обязанность ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее - журнал) налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении такой деятельности закреплена п. 3.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ.

Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила).

Обращаем внимание, что Постановлением Правительства РФ от 19.08.2017 N 981 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации" в Правила внесены изменения в части исправления в журнале ошибочной регистрации счетов-фактур. Изменения вступили в силу с 01.10.2017.

Согласно п. 12 Правил при регистрации исправленного счета-фактуры (в том числе корректировочного) в графах 8 - 19 указываются исправленные данные. Если данные в графах 8 - 19 не исправлялись, в соответствующих графах указываются данные, отраженные в счете-фактуре (в том числе корректировочном) до внесения в него исправлений.

При необходимости внесения изменений в журнал учета (в том числе после завершения налогового периода) регистрация счета-фактуры (в том числе корректировочного) производится в журнале учета за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (корректировочный счет-фактура) до внесения в него исправлений в следующем порядке.

В новой строке журнала учета производятся записи данных по счету-фактуре до внесения в него исправлений, подлежащие аннулированию (с отрицательным значением), и в следующей строке осуществляется регистрация счета-фактуры с внесенными в него исправлениями (с положительным значением).

Кроме того, абз. 9 п. 12 Правил установлено, что уточненные данные журнала учета используются для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде.

Таким образом, согласно п. 5.1 ст. 174 НК РФ налогоплательщики НДС либо налоговые агенты, сведения, указанные в журнале, включают в уточненную налоговую декларацию, которую необходимо представить по установленному формату через оператора электронного документооборота по телекоммуникационным каналам связи в налоговые органы по месту своего учета в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Лица, не являющиеся налогоплательщиками НДС, не признаваемые налоговыми агентами, согласно п. 5.2 ст. 174 НК РФ представляют журнал в налоговые органы по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Эти сведения нужны налоговым органам для контроля за полнотой уплаты НДС организациями, которые работают через посредников (п. 8.1 ст. 88 НК РФ).

Несмотря на то что в НК РФ и в Правилах отсутствует требование о представлении уточненного журнала, учитывая, что информация из представленных неплательщиками НДС журналов учета счетов-фактур используется программным комплексом "АСК НДС-2" при проведении камеральных проверок деклараций по НДС у продавца и комитента, полагаем, что комиссионеру следует не только внести исправления в журнал учета счетов-фактур, но и представить уточненный журнал в налоговый орган.

Таким образом, в случае получения посредником (комиссионером, который приобрел товар для комитента) исправленного продавцом счета-фактуры необходимо в периоде регистрации первоначального счета-фактуры в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур внести записи по счету-фактуре до внесения в него исправлений с отрицательными значениями и зарегистрировать исправленный счет-фактуру с положительными значениями в обычном порядке. Также необходимо представить в налоговый орган уточненную декларацию - для лиц, являющихся налогоплательщиками НДС, либо уточненный журнал учета счетов-фактур - для лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС.

Задать вопрос можно тут

Написать или позвонить можно WhatsApp +79287768843

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Подписывайтесь на нас:

Дзен Teletype Телеграмм

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс