Порядок списания расходов, учтенных на счете 26 "Общехозяйственные расходы"

Счет 26 "Общехозяйственные расходы" предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом.

В частности, на этом счете отражаются следующие расходы:

- административно-управленческие;

- содержание общехозяйственного персонала;

- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

- затраты на подготовку кадров организации;

- расходы на охрану;

- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;

- другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Такие расходы связаны с продажами продукции (работ, услуг) косвенно, поэтому они квалифицируются как косвенные затраты. В зависимости от порядка, установленного учетной политикой организации, они могут списываться на счета, где формируется себестоимость продукции (работ, услуг), или непосредственно на счет продаж, что отражается соответственно записями по кредиту счета 26 "Общехозяйственные расходы" и дебету счетов: 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" или 90 "Продажи".

По дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" отражаются суммы:

- начисленной амортизации основных средств общехозяйственного назначения - в корреспонденции со счетом 02 "Амортизация основных средств";

- амортизации нематериальных активов - в корреспонденции со счетом 05 "Амортизация нематериальных активов";

- материальных затрат - в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" (на себестоимость материальных ценностей), счетом 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" (на сумму отклонений в стоимости материалов при превышении их фактической себестоимости над учетной ценой);

- налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, использованным при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), реализация которых освобождена от обложения НДС, - в корреспонденции со счетом 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

- стоимости полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку, - в корреспонденции со счетом 21 "Полуфабрикаты собственного производства";

- списанной продукции, работ, услуг вспомогательных производств, использованных на общехозяйственные нужды, - в корреспонденции со счетом 23 "Вспомогательные производства";

- списанной продукции, работ, услуг обслуживающих производств, использованных на общехозяйственные нужды, - в корреспонденции со счетом 29 "Обслуживающие производства и хозяйства";

- части готовой продукции, направленной на использование в самой организации, - в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция";

- принятых от сторонних организаций выполненных работ, потребленных услуг в общехозяйственных целях - в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

- начисленных налогов и сборов, источником которых в соответствии с законодательством является себестоимость продукции (работ, услуг), - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам";

- начисленной оплаты труда и других выплат общехозяйственному персоналу, предусмотренных трудовыми контрактами и коллективными договорами с работниками, - в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", субсчет 01 "Начисленная заработная плата";

- начисленных обязательных страховых взносов с суммы заработной платы общехозяйственного персонала - в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

- командировочных расходов и других расходов, произведенных через подотчетных лиц, - в корреспонденции со счетом 71 "Расчеты с подотчетными лицами";

- расходов, произведенных организацией для обеспечения условий труда общехозяйственных работников, - в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям";

- недостач и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли - в корреспонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

- образованных резервов на осуществление расходов в порядке, предусмотренном учетной политикой организации, - в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов";

- списанных расходов, ранее признанных организацией расходами будущих периодов, приходящихся на отчетный период, - в корреспонденции со счетом 97 "Расходы будущих периодов".

Организации, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность), используют счет 26 "Общехозяйственные расходы" для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности. Данные организации списывают суммы, накопленные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", в дебет счета 90 "Продажи".

Аналитический учет по счету 26 "Общехозяйственные расходы" ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др.

В целом организации, занимающиеся производством продукции (работ, услуг), на счете 26 учитывают косвенные расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом:

- оплату труда административного персонала;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на содержание имущества общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате аудиторских услуг и т.п.

Организации, оказывающие посреднические услуги (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п.), на счете 26 учитывают все расходы, связанные с их деятельностью:

- амортизацию, начисленную по объектам основных средств и нематериальных активов;

- заработную плату и обязательные страховые взносы и т.д.

Посреднические организации для учета своих затрат счет 20 "Основное производство" не используют. Такие организации должны вести учет затрат на счете 26 в порядке, предусмотренном для счета 20.

Амортизацию по имуществу, которое используется в процессе управления производством, начислите проводкой:

Дебет 26 Кредит 02 (05) - начислена амортизация по основным средствам (нематериальным активам) общехозяйственного назначения.

Если на общехозяйственные нужды вы израсходовали материальные ценности (например, строительные материалы на ремонт административного помещения) или полуфабрикаты собственного производства, спишите их себестоимость проводкой:

Дебет 26 Кредит 10 (21) - включена в состав общехозяйственных расходов себестоимость материалов (полуфабрикатов собственного производства).

Если работы (услуги), связанные с управлением производством (например, аудиторские или консультационные), оказывают сторонние организации, отразите стоимость таких работ (услуг) записью:

Дебет 26 Кредит 60 (76) - учтена в составе общехозяйственных расходов стоимость работ (услуг), выполненных сторонними организациями.

Суммы НДС, указанные в счетах-фактурах сторонних организаций, отразите так:

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по работам (услугам) сторонних организаций;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

После оплаты работ (услуг) сделайте запись:

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51) - оплачены работы (услуги) сторонних организаций.

Заработную плату административно-хозяйственного персонала начислите проводкой:

Дебет 26 Кредит 70 - начислена заработная плата административно-хозяйственного персонала.

Сразу после начисления заработной платы начислите обязательные страховые взносы. Для этого сделайте в учете проводку:

Дебет 26 Кредит 69 - начислены обязательные страховые взносы в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Фонд обязательного медицинского страхования, а также взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний с заработной платы административно-хозяйственного персонала.

Порядок распределения общехозяйственных расходов между основным, вспомогательным и обслуживающим производствами компания должна установить самостоятельно. При этом распределять общепроизводственные расходы можно пропорционально начисленной заработной плате рабочих различных производств; сумме прямых затрат, связанных с содержанием того или иного производства, и т.д. Выбранный порядок распределения общехозяйственных расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.

Порядок списания общехозяйственных расходов зависит от того, каким способом вы формируете себестоимость продукции (работ, услуг):

- по полной производственной себестоимости;

- по сокращенной себестоимости.

Если вы учитываете готовую продукцию (работы, услуги) по полной производственной себестоимости, то общехозяйственные расходы списывайте в дебет счетов учета производственных затрат: счета 20 "Основное производство", счета 23 "Вспомогательные производства", счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Если же вы ведете учет готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости, общехозяйственные расходы списывайте в дебет субсчета 90-2 "Себестоимость продаж". При этом выбранный способ списания общехозяйственных расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.

Таким образом, если вы рассчитываете полную производственную себестоимость выпущенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), списание общехозяйственных расходов отразите проводкой:

Дебет 20 Кредит 26 - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства.

Общехозяйственные расходы могут включаться в состав затрат на содержание вспомогательных и обслуживающих производств. Однако это возможно только в том случае, если вспомогательные и обслуживающие производства продают изготовленную ими продукцию (работы, услуги) сторонним организациям.

Если ваше вспомогательное производство произвело продукцию (работы, услуги), которая была продана на сторону, спишите долю общехозяйственных расходов, связанных с обслуживанием этого производства, проводкой:

Дебет 23 Кредит 26 - списана доля общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью вспомогательного производства.

Если обслуживающее производство (хозяйство) участвовало в производстве продукции (работ, услуг), проданной на сторону, спишите долю общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью этого производства, проводкой:

Дебет 29 Кредит 26 - списана доля общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью обслуживающего производства (хозяйства).

Пример. На балансе ООО "Антей" (помимо основного) числится вспомогательное производство, которое оказывает услуги сторонним организациям. Согласно учетной политике ООО "Антей" общехозяйственные расходы распределяются между основным и вспомогательным производствами пропорционально прямым затратам на их содержание. Сумма прямых затрат основного производства составила 140 000 руб. Прямые затраты вспомогательного производства по оказанию услуг на сторону составили 25 000 руб. Общая сумма затрат основного и вспомогательного производств составила 165 000 руб. (140 000 + 25 000). Сумма общехозяйственных расходов составила 34 000 руб. В результате бухгалтер ООО "Антей" должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 02 (10, 60, 70, 69)

- 140 000 руб. - учтены затраты основного производства;

Дебет 23 Кредит 02 (10, 60, 70, 69)

- 25 000 руб. - учтены затраты вспомогательного производства;

Дебет 26 Кредит 02 (10, 60, 70, 69)

- 34 000 руб. - учтены общехозяйственные расходы организации.

Далее общехозяйственные расходы распределятся в следующем порядке:

- общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства: 140 000 руб. : 165 000 руб. x 34 000 руб. = 28 848 руб.;

- общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью вспомогательного производства: 25 000 руб. : 165 000 руб. x 34 000 руб. = 5 152 руб.

Списание общехозяйственных расходов бухгалтер должен отразить так:

Дебет 20 Кредит 26

- 28 848 руб. - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства;

Дебет 23 Кредит 26

- 5 152 руб. - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью вспомогательного производства.

При учете готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости в конце месяца спишите всю сумму общехозяйственных расходов в дебет субсчета 90-2 "Себестоимость продаж".

В момент перехода права собственности на отгруженную продукцию (результаты работ или услуг) к покупателю отразите выручку от ее продажи:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи продукции. Затем спишите себестоимость проданной продукции (работ, услуг): Дебет 90-2 Кредит 43 (20) - списана фактическая себестоимость отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

И начислите налог на добавленную стоимость (если продукция, работы или услуги облагаются этим налогом):

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС.

В конце месяца спишите сумму общехозяйственных расходов:

Дебет 90-2 Кредит 26 - включены в себестоимость продаж общехозяйственные расходы.

Определите финансовый результат от продажи готовой продукции (работ, услуг):

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи готовой продукции (работ, услуг) или

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи готовой продукции (работ, услуг).

Пример. Учетной политикой ООО "Антей" установлено, что общехозяйственные расходы ежемесячно в полном объеме списываются на себестоимость продаж. В отчетном периоде ООО "Антей" продало готовую продукцию на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Себестоимость проданной продукции составила 150 000 руб. Общехозяйственные расходы за отчетный период составили 16 000 руб. В результате бухгалтер ООО "Антей" должен сделать проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 236 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43

- 150 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 36 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

Дебет 51 Кредит 62

- 236 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей.

В конце месяца бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 90-2 Кредит 26

- 16 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 34 000 руб. (236 000 - 150 000 - 36 000 - 16 000) - отражен финансовый результат от продажи продукции - прибыль.

Пример. Как отражаются в учете вновь созданной организации общехозяйственные расходы, относящиеся к периоду, когда организация осуществляет исключительно подготовительную деятельность (оформление документов по отводу (приобретению в собственность) земельных участков в целях будущего строительства основных средств производственного назначения) и не имеет выручки от продаж?

В соответствии с учетной политикой общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных списываются в дебет счета 90 "Продажи". Ежемесячная сумма общехозяйственных расходов (амортизация офисного помещения, заработная плата административно-управленческого персонала (АУП), начисленные на нее страховые взносы) составляет 300 000 руб.

Общехозяйственные расходы учитываются производственными организациями на счете 26"Общехозяйственные расходы" и в общем случае могут (если это установлено учетной политикой организации) ежемесячно списываться в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2"Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

В рассматриваемой ситуации вновь созданная организация несет общехозяйственные расходы в периоде, когда производство продукции еще не начато.

Затраты, которые вновь созданная организация осуществляет в связи с началом своей производственной деятельности, в том числе понесенные в период подготовки к указанной деятельности общехозяйственные расходы, в бухгалтерском учете квалифицируются как затраты, связанные с освоением новых производств, которые отражаются на счете 97"Расходы будущих периодов" с последующим их списанием (после начала производства и реализации продукции (работ, услуг)) на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в сроки и в порядке, которые установлены организацией (Инструкция по применению Плана счетов, пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н).

В данном случае в процессе освоения производства организация осуществляет операции, связанные с приобретением земельных участков под будущее строительство.

Приобретаемые земельные участки будут учтены организацией в составе объектов основных средств (пункт 4, абзац 2 пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н). Соответственно, первоначальная стоимость приобретаемых земельных участков должна формироваться в порядке, установленном пунктами 7, 8 ПБУ 6/01.

Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение, изготовление основных средств, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Поскольку в данном случае общехозяйственные расходы непосредственно с приобретением земельных участков не связаны, они, на наш взгляд, не должны формировать первоначальную стоимость приобретаемых земельных участков.

Соответственно, учтенные на счете 26 общехозяйственные расходы в данном случае полностью списываются с указанного счета в дебет счета 97.

Методы калькулирования. В организациях применяются разнообразные методы учета затрат и калькулирования, представляющие собой приемы нахождения и обработки информации о себестоимости продукции. Среди них можно выделить следующие.

1. Нормативный метод, при котором:

а) отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;

б) обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования;

в) учитываются изменения норм затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий и их влияние на себестоимость продукции. Данный метод не зависит от факторов, влияющих на построение учета затрат на производство (организации производства, характера выпуска продукции, технологии ее изготовления), и может применяться в сочетании с другими методами. Развитием нормативного метода учета затрат является западная система "стандарт-кост".

2. Попередельный метод представляет собой совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой промежуточного продукта (полуфабриката), направляемого в другой цех на доработку, или же получением законченного готового продукта. Объектом учета затрат является отдельный передел. Попередельный метод означает локализацию затрат по переделам, поэтому он может существовать при наличии не менее двух переделов.

3. Попроцессный метод - это метод, при котором прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции, поэтому средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период.

4. Позаказный метод - это метод, при котором объектом калькулирования выступает отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения, независимо от длительности.

Пример. В организации торговли и общественного питания ООО "Радуга" используется позаказно-нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Объектом учета является конкретный заказ, а калькуляция изделия осуществляется на основе нормативов, устанавливаемых на каждый вид изделия на основании технологических карт, в которых рассчитаны потери при тепловой и холодной переработке продуктов.

Цена на продукцию в ООО "Радуга" в качестве прямых затрат включает только стоимость сырья, а остальные ее элементы (издержки и прибыль) отражаются в ее составе косвенно - через торговую наценку, которая учитывается на счете 42 "Торговая наценка".

В ООО "Радуга" продажная цена изделия исчисляется с помощью калькуляции. Калькулирование продажной цены происходит на основании нормативов, которые установлены сборниками рецептур.

Данные сборники являются нормативными документами, в них указаны расход сырья, выход полуфабрикатов и готовых блюд, приводится технология их приготовления. В сборнике даются нормы выхода готовых изделий с указанием массы отдельных компонентов (фарша, полуфабриката и т.д.), приводится и масса всего блюда в целом.

Продажные цены рассчитываются в калькуляционной карточке отдельно на каждое блюдо или изделие кухни.

Калькуляция продажных цен на каждое блюдо (изделие) кухни, в том числе гастрономию, реализуемую порциями, оформляется на карточках по типовой форме.

Калькуляционная карточка (форма N ОП-1) предназначена для определения продажной цены отдельно на каждое изделие кухни.

Перед составлением калькуляции необходимо знать: ассортимент выпускаемых блюд, который составляется заведующим производством и отражается в плане-меню (форма N ОП-2), нормы закладки сырья по сборнику рецептур, а также цены на продукты и сырье.

В калькуляционной карточке указываются:

а) порядковый номер калькуляционной карточки, показываемый дробью, где в числителе - порядковый номер калькуляционной карточки по регистрации, в знаменателе - номер блюда по прейскуранту постоянно действующих цен;

б) номер рецептуры, варианта (колонки) и название сборника, из которого взята рецептура;

в) наименование продуктов;

г) количество продуктов на 100 порций (блюд) или 10 кг (соуса, гарнира, фарша и т.д.), в килограммах по нормам закладки;

д) продажная цена 1 кг продукта (розничная цена плюс наценка);

е) продажная стоимость набора сырья на 100 порций;

ж) продажная цена одной порции (после округления цен);

з) выход готовой продукции в граммах. При этом выход вторых блюд указывается без веса гарнира и соуса (выход соуса в блюдах, калькулируемых вместе с соусом, указывается отдельно).

Составление калькуляционного расчета (карточки) и определение продажной цены блюда производятся в следующем порядке:

- определяется ассортимент блюд (по плану-меню), на которые необходимо составить калькуляционный расчет;

- устанавливаются нормы вложения сырья на каждое отдельное блюдо (на основании сборника рецептур);

- определяются подлежащие включению в калькуляцию продажные цены на сырье;

- исчисляется стоимость сырьевого набора блюда (порции) путем умножения количества сырья каждого наименования на продажную цену и суммирования полученного результата (сырьевой набор конкретного блюда берется из сборника рецептур, в котором на каждое блюдо показываются следующие данные: наименование продуктов, из которых приготовляется блюдо (порция); норма вложения сырья по массе брутто; норма вложения по массе нетто; норма выхода - масса отдельной порции (блюда) в целом);

- устанавливается продажная цена одного блюда делением продажной стоимости сырьевого набора блюд (порций) на 100.

Цену одного блюда или одной порции (полупорции первых блюд) одного изделия во всех предприятиях общественного питания следует округлять до целой копейки. При этом если дробная часть копейки менее полкопейки, то она отбрасывается и цена снижается до целой копейки, а если она равна полкопейке и больше, то цена повышается до целой копейки.

Каждое исчисление продажной цены блюда должно быть подписано заведующим производством, калькулятором (бухгалтером) и утверждено директором предприятия.

Калькуляционные карточки нумеруются и регистрируются в специальном реестре после подписей лиц, которые несут ответственность за правильность установления цен.

Определенные в ранее указанном порядке цены сохраняются впредь до изменения норм и перечня продуктов в сырьевом наборе блюд или цен на продукты. При наличии таких изменений новые продажные цены блюд данного наименования определяются в следующей свободной графе калькуляционной карточки с проставлением в заголовке этой графы даты изготовления блюда. При изменении цены составляется акт изменения цен.

Исчисленные указанным способом продажные цены на блюда и изделия необходимо сопоставить с ранее действующими ценами на такие же блюда и тщательно проанализировать причины возможных отклонений.

Следует отметить, что цены на гарниры и соусы также исчисляются на отдельной карточке.

Цены на полуфабрикаты и кулинарные изделия исчисляются методом калькуляции исходя из стоимости сырьевого набора продукции по продажным ценам.

На предприятие сырье поступает из различных источников, как правило, по розничным ценам. Эта скидка не покрывает всех расходов предприятия, связанных с приготовлением пищи, продажей продукции и обслуживанием покупателей, поэтому при определении цен на реализуемые изделия в нее включается дополнительная наценка. Следовательно, продажные цены на изделия, изготовляемые и реализуемые предприятием, образуются из покупной стоимости сырья (полуфабрикатов) и торговой наценки предприятия. Данная торговая наценка должна покрыть все издержки предприятия, а также обеспечить получение прибыли.

Размеры наценок на продукцию (сырье), покупные товары, реализуемые в предприятиях общественного питания, определяются с учетом возмещения издержек производства и обращения, налога на добавленную стоимость, отчисляемого в бюджет, и обеспечения рентабельной работы предприятий.

Размеры наценок могут дифференцироваться в зависимости от вида продукции (товаров), места, времени реализации и потребительского спроса.

В производственном цехе в соответствии со сборником рецептур составляется калькуляция себестоимости одного вида изделия.

Определенная цена реализации блюда сохраняется до изменения компонентов в сырьевом наборе или цены на тот или иной вид сырья и продуктов. В случае таких изменений определяется новая цена реализации. Ее расчет заносится в следующую свободную графу калькуляционной карточки с указанием в заголовке этой графы даты изменения.

Для учета затрат, связанных с переработкой сырья при изготовлении готовых блюд, используется счет 20 "Основное производство", субсчет 1 "Изготовление блюд".

На сумму израсходованных продуктов для изготовления блюд делается запись:

Дебет сч. 20 "Основное производство", субсчет 1 "Изготовление блюд", Кредит сч. 40 "Выпуск готовой продукции".

На сумму торговой наценки делается запись: Дебет сч. 40 "Выпуск готовой продукции" Кредит сч. 42 "Торговая наценка".

Списание реализованной готовой продукции отражается записью:

Дебет сч. 90 "Продажи" Кредит сч. 40 "Выпуск готовой продукции".

Списание торговой наценки, относящейся к объему реализованной готовой продукции кухни, отражается записью:

Дебет сч. 90 "Продажи" Кредит сч. 42 "Торговая наценка".

С точки зрения улучшения использования позаказно-нормативного метода учета затрат на производство продукции, применяемого в ООО "Радуга" и на других предприятиях, можно использовать следующие направления.

1. Обеспечение своевременного, полного и достоверного отражения фактических затрат на счетах производства в отчетном периоде, для этого необходимо соблюдение ежедневного контроля за оформлением первичной документации по расходу сырья на производство.

2. Осуществление более строгого контроля за выполнением норм расхода сырья в соответствии с нормативной документацией.

3. Выяснение причин и виновников отклонений от норм затрат. Следует также отметить, что предприятия торговли и общественного питания в большинстве случаев относятся к малому бизнесу и для них приемлемо использование системы "директ-костинг", предусматривающей калькулирование сокращенной себестоимости продукции, при которой на себестоимость продукции относятся только переменные издержки производства, а постоянные полностью переносятся на продажу.

Способы распределения прямых затрат. Для бухгалтерского учета огромное значение имеет классификация расходов на прямые и косвенные.

В бухгалтерском учете прямыми затратами считаются затраты, непосредственно связанные с производством определенного вида продукции, поэтому они относятся прямо на ее себестоимость. Они включают затраты на материалы и сырье, расходы на оплату труда основного производственного персонала и суммы начисленной амортизации производственного оборудования, занятого в производстве.

Следует обратить внимание на то, что в бухгалтерском учете перечень прямых расходов открытый, т.е. сюда относятся любые расходы, непосредственно связанные с производством продукции. Перечень таких расходов, порядок оценки МПЗ и готовой продукции, как правило, определяются отраслевой направленностью производства.

Под косвенными расходами в бухгалтерском учете в основном понимаются управленческие расходы, отражаемые на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". Эти расходы не могут прямо относиться на себестоимость производимой продукции. Они подлежат косвенному распределению пропорционально какой-либо базе. Принципы такого распределения закрепляются в учетной политике организации. В соответствии с нормами бухгалтерского учета счет 25 "Общепроизводственные расходы" списывается на счет 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательное производство", а счет 26 "Общехозяйственные расходы" списывается или на счет 20 "Основное производство", или сразу на счет 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж".

На примере посмотрим, в какую категорию расходов нужно отнести оплату труда разработчиков или инженеров, непосредственно занятых выполнением проектных работ.

Если в организации сдельная система оплаты труда, то вопросов не возникает - каждому работнику оплачивается работа по конкретному заказу (договору). И такие расходы, несомненно, прямые - как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

А вот если работники "сидят на окладе", то распределить зарплату по разным заказам сложнее. Не будет же каждый работник считать, сколько минут он потратил на один заказ, а сколько - на другой. Составлять табель учета рабочего времени с разбивкой на заказы - занятие утомительное. К тому же может оказаться так, что какое-то время работник не был загружен работой. Поэтому у бухгалтера нет возможности четко распределить зарплату работников на конкретные заказы исходя из натуральных показателей. Однако это вовсе не означает, что расходы на оплату труда инженеров или проектировщиков можно отнести к косвенным расходам. Они все равно должны быть учтены как прямые.

Такая же ситуация и с амортизацией техники, используемой в производстве. Наиболее часто встречается ситуация, когда четко определить, к какому договору (заказу) относится тот или иной расход, можно только в отношении материальных расходов. Именно сырье и материалы часто выступают основой для распределения других производственных расходов. Наравне с этим можно использовать и другие показатели для распределения расходов, которые нельзя отнести к конкретному заказу. Выбранный порядок распределения прямых расходов надо закрепить в учетной политике организации (как для целей бухучета, так и для целей налогообложения).

Зарплату основных рабочих и амортизацию оборудования, используемого непосредственно в основной деятельности, нельзя отнести к косвенным расходам.

Прямые затраты включаются в себестоимость работы на основании первичной документации, составленной с обязательным указанием номера заказа. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета прямые затраты на выполнение научно-исследовательских работ отражаются по дебету счета 20 "Основное производство". Остаток по счету 20 на конец отчетного периода показывает стоимость незавершенного производства (пункт 26 Методических рекомендаций по учету научно-технической продукции).

При этом могут быть выделены субсчета по видам работ (научно-исследовательские, конструкторские, проектно-конструкторские, технологические, проектные, изыскательские, другие инновационные (внедренческие) и научно-технические работы (услуги)).

Согласно пункту 27 Методических рекомендаций по учету научно-технической продукции учет затрат по основной деятельности научной организации организуется, как правило, по позаказному методу. Объектом учета и калькулирования является отдельная работа, выполняемая по договору (заказу) на ее проведение.

Прямые затраты включаются в себестоимость работы на основании первичной документации по прямому признаку.

Порядок списания расходов будущих периодов. В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Исходя из этого, в случае если какие-либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 N 44н, Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 14/2007) "Учет нематериальных активов", утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27.12.2007 N 153н, и др.), они отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива (Письмо Минфина России от 24.11.2016 N 07-01-09/69311).

В ином случае такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов и подлежат списанию путем их обоснованного распределения между отчетными периодами в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся (Письмо Минфина России от 12.01.2012 N 07-02-06/5).

Пример 1. Организация приобрела компьютерную программу. В бухучете компьютерная программа может быть отражена в составе НМА в случае, если одновременно выполняются следующие требования (пункты 3, 37 ПБУ 14/2007):

а) право организации на компьютерную программу и существование самой программы подтверждены доку��ентально;

б) организация не планирует в дальнейшем передать (продать) права на компьютерную программу (по крайней мере в течение 12 месяцев);

в) компьютерная программа используется в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд;

г) использование компьютерной программы может принести экономические выгоды (доходы);

д) срок использования компьютерной программы превышает 12 месяцев;

е) первоначальная стоимость нематериального актива может быть определена;

ж) компьютерная программа учитывается отдельно от других активов.

Стоимостного ограничения для признания компьютерной программы в составе НМА в бухгалтерском учете законодательством не предусмотрено.

Если компьютерная программа признана в бухучете организации НМА, ей следует определить срок полезного использования этого актива.

Срок использования компьютерной программы определяется исходя из периода, в течение которого организация планирует использовать ее, но не более срока деятельности организации (пункты 26, 27 ПБУ 14/2007).

Если срок использования компьютерной программы определить невозможно, то срок считается неопределенным и амортизация по такому объекту не начисляется (пункты 23, 25ПБУ 14/2007).

Как НМА компьютерная программа учитывается по первоначальной стоимости. Она равна сумме всех затрат на ее приобретение, которая включает в себя (пункт 8 ПБУ 14/2007):

а) суммы, уплачиваемые за приобретение исключительных прав на компьютерную программу;

б) суммы, уплачиваемые за доведение компьютерной программы до состояния, пригодного для использования (например, стоимость информационных и консультационных услуг, оплата услуг наладчиков, которые устанавливали программу);

в) суммы предъявленного НДС (в тех случаях, когда не планируется использование компьютерной программы в деятельности, облагаемой НДС);

г) прочие расходы, связанные с приобретением компьютерной программы (например, регистрационные пошлины).

Расходы на приобретение компьютерной программы предварительно следует учесть на счете 08-5 "Приобретение нематериальных активов":

Дебет 08-5 Кредит 60 (68, 76...) - учтены расходы на приобретение компьютерной программы, которая относится к нематериальным активам.

После выполнения всех условий для признания компьютерной программы в составе НМА следует сделать проводку:

Дебет 04 Кредит 08-5 - введена компьютерная программа в состав НМА.

Стоимость компьютерной программы, учтенной в составе НМА, списывается через амортизацию (пункт 23 ПБУ 14/2007). Начало начисления амортизации - с месяца, следующего после отражения компьютерной программы на счете 04 (пункт 31 ПБУ 14/2007).

Если условия о признании компьютерной программы в составе НМА не выполняются (или в случае, если она получена в пользование по лицензионному договору), затраты на ее приобретение могут быть отражены в составе:

а) расходов будущих периодов, если за использование компьютерной программы установлена фиксированная сумма, которая перечисляется единовременно;

б) текущих расходов, если за использование компьютерной программы перечисляются периодические платежи.

В бухучете при этом следует сделать проводки:

Дебет 97 Кредит 60 (76) - учтен фиксированный разовый платеж за использование компьютерной программы;

Дебет (20, 23, 25, 26, 44...) Кредит 60 (76) - учтены периодические платежи за использование компьютерной программы.

После того как компьютерная программа будет введена в эксплуатацию, расходы на ее приобретение, учтенные как расходы будущих периодов, подлежат списанию. Порядок списания расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, организация устанавливает самостоятельно. Например, единовременный разовый платеж за использование компьютерной программы организация может списывать равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя. Применяемый вариант списания расходов будущих периодов должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухучета (пункты 7 и 8 ПБУ 1/2008).

При списании затрат на приобретение компьютерной программы, учтенных как расходы будущих периодов, бухгалтер сделает проводки:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 97 - списаны расходы на приобретение компьютерной программы.

Пример. Организация 1 февраля 2017 года заключила договор имущественного страхования производственного оборудования. Срок его действия - 1 год (365 календарных дней с момента вступления договора в силу). По его условиям страховую премию необходимо уплатить единовременно не позднее чем через 30 дней с момента подписания договора. Размер единовременной страховой премии составил 300 000 рублей. Ее организация перечислила через 15 дней, 16 февраля 2017 года.

Согласно учетной политике организации расходы по имущественному страхованию относятся в состав расходов будущих периодов. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

Каким образом организации отразить расходы на страхование производственного оборудования в бухгалтерском учете?

Если расходы на имущественное страхование связаны с осуществлением обычных видов деятельности, то такие затраты включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (пункты 5, 7 ПБУ 10/99).

Если страхование имущества не связано с осуществлением обычных видов деятельности, то затраты в виде страховой премии признаются прочими расходами (пункт 4 ПБУ 10/99).

В принятой в организации учетной политике закреплено, что расходы по страхованию имущества включаются в состав расходов будущих периодов (пункт 7 ПБУ 1/2008).

Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса (пункт 1 статьи 957 Гражданского кодекса РФ). Организация перечислила единовременную страховую премию по истечении 15 дней с момента его подписания. Следовательно, в этот момент договор страхования вступил в законную силу.

Расходы признаются при выполнении условий, установленных пунктом 16 ПБУ 10/99, в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (пункт 18 ПБУ 10/99). В данном случае на дату вступления в силу договора имущественного страхования условия признания расхода в виде страховой премии, предусмотренные пунктом 16 ПБУ 10/99, считаются выполненными. На эту дату организация выполнила свои обязательства по уплате страховой премии.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида (пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).

Действующие ПБУ не предусматривают учет затрат на страхование в качестве актива.

Если какие-либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01, ПБУ 5/01, ПБУ 14/2007 и др.), то они отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива.

Согласно учетной политике организации расходы по имущественному страхованию относятся в состав расходов будущих периодов.

В бухучете организации бухгалтер сделает следующие проводки:

а) на 16 февраля 2018 года (на дату вступления в силу договора страхования):

Дебет 76-1 Кредит 51 - 300 000 рублей (перечислена страховая премия страховой компании);

Дебет 97 Кредит 76-1 - 300 000 рублей (сумма страховой премии отнесена на расходы будущих периодов);

б) 31 марта 2018 года:

Дебет 20 Кредит 97 - 36 986 рублей (300 000 рублей / 365 x 45) (признана часть расходов I квартала по договору страхования);

в) 30 июня 2018 года:

Дебет 20 Кредит 97 - 74 794 рублей (300 000 рублей / 365 x 91) (признана часть расходов II квартала по договору страхования);

г) на 30 сентября 2018 года:

Дебет 20 Кредит 97 - 75 616 рублей (300 000 рублей / 365 x 92) (признана часть расходов III квартала по договору страхования);

д) на 31 декабря 2018 года:

Дебет 20 Кредит 97 - 75 616 рублей (300 000 рублей / 365 x 92) (признана часть расходов IV квартала по договору страхования);

е) на 15 февраля 2019 года (на момент истечения срока действия договора страхования):

Дебет 20 Кредит 97 - 36 986 рублей (300 000 рублей / 365 x 45) (признана часть расходов I квартала по договору страхования).

Отметим, что учет расчетов по договорам страхования не регулируется нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Помимо учета страховой премии в составе расходов будущих периодов, есть и второй вариант учета: она может быть учтена в качестве предоплаты страховой компании. Принятый в организации порядок учета расходов на страхование закрепляется в ее учетной политике (пункт 7 ПБУ 1/2008).